18. DESPESAS ANTECIPADAS

18.1 - Conceito

As despesas antecipadas representam pagamentos antecipados cujos benefícios ou prestação de serviço à empresa ocorrerão no exercício seguinte.

18.2 - Classificação Contábil Das Despesas Antecipadas

De acordo com o conceito de liquidez, este é o último subgrupo a ser apresentado no ativo circulante e normalmente inclui as seguintes contas:

- Prêmios de seguro;

- Aluguel pago antecipadamente;

- Assinaturas e anuidades;

- Antecipação de comissões e prêmios;

- Bilhetes de passagem adquiridos, mas ainda não utilizados.

Ressalte-se que os pagamentos antecipados que se converterão em despesa após o exercício seguinte à data do balanço, devem ser classificados no realizável a longo prazo, como é o caso do prêmio de seguro com validade por vários anos.

18.3 - Critérios de Avaliação Das Despesas Antecipadas

As despesas do exercício seguinte serão apresentadas no balanço pelas importâncias aplicadas, diminuídas das apropriações efetuadas no período, de forma a obedecer ao regime de competência. A apropriação das despesas relacionadas neste grupo, deve ser feita ao resultado do período a que corresponderem e não ao período em que foram pagas, mediante controles auxiliares, com as informações relativas aos valores pagos e as parcelas a serem apropriadas.

Cabe destacar, ainda, que a legislação fiscal determina que os juros pagos antecipadamente deverão ser apropriados "pro rata tempore" nos exercícios sociais a que competirem.

18.4 - Encargos Financeiros a Transcorrer

Os encargos financeiros vincendos já contabilizados não constituem despesas antecipadas e sim retificação - conta redutora do passivo correspondente.

No caso dos encargos financeiros relativos ao desconto de duplicatas, os mesmos podem figurar nessa conta de ativo circulante, uma vez que a conta Duplicatas Descontadas também está registrada no ativo circulante, como dedução das Duplicatas a Receber.

19. REALIZÁVEL A LONGO PRAZO

19.1 - Classificação Contábil Das Contas da Realizável a Longo Prazo

São classificáveis no realizável a longo prazo as contas da mesma natureza daquelas do ativo circulante, que tenham sua realização certa ou provável, após o término do exercício seguinte, ou seja, num prazo superior a um ano a partir do próprio balanço.

De acordo com o artigo 179 da Lei das S/A, no ativo realizável a longo prazo serão classificados os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia.

Ressalte-se que a Lei das S/A prevê que independentemente do prazo de vencimento, os créditos de coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro, oriundos de negócios não usuais na exploração do objeto da companhia, devem ser classificados no longo prazo, ou seja, mesmo que o vencimento ou a previsão de recebimento seja a curto prazo.

No realizável a longo prazo são classificadas contas similares àquelas relacionadas, nos subgrupos investimentos permanentes, contas a receber e outros créditos, com vencimento a longo prazo.

19.1.1 - Títulos a Receber

Serão registrados nesse subgrupo os créditos a receber de terceiros, relativos a empréstimos, impostos a recuperar, contas de clientes, notas promissórias e depósitos bancários vinculados com vencimento a longo prazo, cujos aspectos foram analisados no Capítulo 16.

19.1.2 - Créditos de Acionistas, Diretores, Coligadas e Controladas - Transações Não Operacionais

Para efeito de controle esses créditos devem ser segregados em contas distintas, para que seus saldos possam ser visualizados nas demonstrações financeiras de forma que se possa avaliar os seus efeitos.

Ressalte-se que se os créditos dessas mesmas pessoas, forem oriundos de vendas normais da empresa, devem ser classificados no grupo contas a receber no ativo circulante, exceto se o vencimento for efetivamente a longo prazo.

19.1.3 - Empréstimos Compulsórios e Cauções

Nessa conta são registrados os depósitos e cauções efetuados pela empresa para garantir contratos tais como de aluguel, direitos de uso ou depósitos para fins judiciais.

Devem ser registrados também os empréstimos compulsórios que a empresa teve ou tenha que efetuar em decorrência da legislação tais como os empréstimos compulsórios à Eletrobrás, sobre combustíveis e veículos; nesse caso podem ser criadas subcontas para melhor controle.

19.1.4 - Investimentos em Incentivos Fiscais

As empresas podem optar pela aplicação em incentivos fiscais tais como FINOR, FINAM e FUNRES, mediante destinação de parte do Imposto de Renda devido, de acordo com as normas da legislação específica, registrando por ocasião do pagamento das quotas do imposto - no realizável a longo prazo - os depósitos efetuados nos respectivos fundos.

Quando do recebimento dos certificados de investimentos de participação nos fundos, deve ser feita a transferência da conta depósitos para participação em fundos de investimentos para a conta participação em fundos de investimentos no próprio realizável a longo prazo, se não houver intenção de permanência, ou classificada em investimentos no grupo ativo permanente, se houver a intenção de permanência.

19.1.5 - Títulos e Valores Mobiliários

Nesse subgrupo são classificadas as aplicações temporárias examinadas no Capítulo 15, com prazo de resgate superior a 360 dias da data do balanço, ou seja, além do exercício social seguinte.

19.2 - Critérios de Avaliação Das Contas do Realizável a Longo Prazo

De acordo com o artigo 183 da Lei das S/A a avaliação dos créditos e das obrigações deve ser feita ao valor de custo, o qual será atualizado monetariamente, de acordo com as condições fixadas em contrato ou na legislação, desde que não ultrapasse o valor de mercado. A atualização monetária será apropriada de acordo com o regime de competência, ao resultado do exercício.

No caso dos empréstimos compulsórios, o percentual da atualização monetária e dos juros é fixado pela legislação, e devem ser apropriados na conta de variação monetária ativa e juros ativos, no resultado do exercício, de acordo com o regime de competência.

As aplicações em incentivos fiscais serão registradas pelo valor efetivamente aplicado, recolhido através do DARF ou destinado na Declaração de rendimentos.

20. INVESTIMENTOS

20.1 - Conceito

Os investimentos permanentes são as aplicações de recursos em participação em outras sociedades e em direitos de qualquer natureza, não classificáveis no realizável, não destinados à realização por venda e que não se destinam a manutenção da atividade da empresa.

O que os distingue dos investimentos temporários é a intenção de permanência que é manifestada no momento da aquisição do direito, mas que pode também ocorrer posteriormente, mediante o seu registro no ativo permanente.

O artigo 248 da Lei nº 6.404/76 - Lei das Sociedades por Ações, alterado pela lei 11.638/2007 e posteriormente pela 11.941/2009 determina que no balanço patrimonial da companhia, os investimentos em coligadas ou em controladas e em outras sociedades que façam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum serão avaliados pelo método da equivalência patrimonial.

Legislação Complementar

Obs.: A leis 11.638/2007 e 11.941/2009 já constam no item de legislação complementar do GCON.

Para a avaliação de investimentos societários temos, atualmente, dois métodos, a saber:

a) método de avaliação pelo custo de aquisição;

b) método de avaliação pelo valor de patrimônio líquido, também conhecido pelo método de equivalência patrimonial.

Desta forma, o método de custo é adotado para os investimentos menores, e o método da equivalência patrimonial para os mais significativos, em termos do nível de participação acionária na investida e de sua relevância na investidora.

20.2 - Classificação Contábil Dos Investimentos Permanentes

O subgrupo investimentos permanentes faz parte do grupo ativo permanente, e são classificados da seguinte forma:

a) participações permanentes em outras sociedades: que se caracterizam pelos investimentos em outras sociedades que tenham a característica de aplicação de capital, não de forma temporária ou especulativa, existindo efetiva intenção de usufruir dos rendimentos proporcionados por esses investimentos;

b) outros investimentos permanentes caracterizados pelos direitos de qualquer natureza, não destinados à negociação, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa.

 20.3 - Participações Permanentes em Outras Sociedades

Por participações permanentes em outras sociedades, se entendem as importâncias aplicadas na aquisição de ações e outros títulos de participação societária, com a intenção de mantê-las em caráter permanente, seja para obter o controle societário, seja por interesse econômico. Essa intenção será manifestada no momento em que se adquire a participação, mediante a sua inclusão no subgrupo de investimentos - caso interesse de permanência - ou registro no ativo circulante, não havendo esse interesse.

De acordo com a legislação fiscal - Parecer Normativo CST nº 108/78 será presumida a intenção de permanência sempre que o valor registrado no ativo circulante não for alienado até a data do balanço do exercício seguinte àquele em que tiver sido adquirido; neste caso, deverá o valor da aplicação ser transferido para o subgrupo de investimentos.

 20.3.1 - Investimentos Avaliados Pelo Método de Custo

Essas participações são caracterizadas pelas aplicações de capital em outras empresas, na forma de ações ou quotas de forma permanente, não de forma especulativa, mas com a intenção de usufruir dos rendimentos por eles proporcionados.

São avaliados pelo método de custo todos os investimentos na forma de ações ou quotas que não sejam em coligadas ou em controladas, ou se feitos em tais empresas de valores não significativos, ou seja, quando a participação em outra sociedade for inferior a 20% das ações do capital, não houver influência sobre a administração daquela sociedade, e se o investimento não estiver sujeito a avaliação pelo método de equivalência patrimonial, examinados no item 20.4, deste capítulo.

Além de participações societárias, são normalmente avaliados pelo método de custo os investimentos em incentivos fiscais na SUDENE, SUDAM, reflorestamentos.

I - Avaliação

Neste método os investimentos são registrados pelo custo de aquisição, deduzido da provisão para perdas, se esta estiver comprovada com permanente.

a) Custo de aquisição

O custo de aquisição pelo qual o investimento deve ser registrado contabilmente, corresponde ao valor efetivamente despendido na transação, que pode ocorrer mediante subscrição relativa a aumento de capital, ou o preço total pago pela compra de ações de terceiros.

b) Provisão para perdas

De acordo com o artigo 183, da Lei das S/A, deverá ser constituída uma provisão para cobrir perdas prováveis na realização do valor do investimento quando comprovadas como permanentes.

Se a empresa onde foi efetuado o investimento estiver operando com prejuízos, entrar em falência ou ainda estiver em má situação financeira, cabe a constituição da provisão para perdas, salvo se houver sólidas perspectivas de recuperação do investimento, que é registrada como conta redutora do investimento, tendo como contrapartida a conta de despesas com perdas em investimento, no resultado do exercício.

Ressalte-se que perante a legislação do Imposto de Renda, esta provisão é indedutível na determinação do lucro real ( art. 13, I da Lei nº 9.430/95).

II - Dividendos

a) Registro contábil

Os dividendos recebidos em decorrência dos investimentos serão registrados como receita no subgrupo outras receitas operacionais na conta dividendos e rendimentos de participações societárias.

b) Dividendos a receber

As companhias na data do balanço devem contabilizar as destinações do lucro líquido aprovada pela assembléia geral, entre estas a provisão para dividendos propostos no Passivo Circulante. A empresa investidora deverá verificar junto a empresa investida o valor dos dividendos propostos no balanço dessa empresa, para apropriar os dividendos nesse período mediante débito no subgrupo outros créditos na conta "dividendos a receber" e crédito no resultado na conta "dividendos e rendimentos de participação societária".

Ressalte-se que se não houver certeza quanto a distribuição ou quando não se obtiver a informação dos dividendos propostos pela empresa investida, a contabilização da receita de dividendos será efetuada quando efetivamente recebida.

20.3.2 - Investimentos em Incentivos Fiscais

I - Registro contábil

As empresas podem optar pela aplicação em incentivos fiscais tais como FINOR, FINAM e FUNRES, mediante destinação de parte do Imposto de Renda devido, de acordo com as normas da legislação específica, registrando, por ocasião do pagamento das quotas do imposto - no realizável a longo prazo - os depósitos efetuados nos respectivos fundos.

Quando do recebimento dos certificados de investimentos de participação nos fundos, deve ser feita a transferência da conta depósitos para participação em fundos de investimentos para a conta participação em fundos de investimentos no próprio realizável a longo prazo, se não houver intenção de permanência, ou classificada em investimentos no grupo ativo permanente, se houver a intenção de permanência.

II - Avaliação

As aplicações em incentivos fiscais serão registradas pelo valor efetivamente aplicado, recolhido através do DARF ou destinado na Declaração de rendimentos.

20.3.3 - Outros Investimentos Permanentes

I - Registro contábil

As aplicações em direitos, não destinados à manutenção da atividade da empresa, quando a intenção do investidor seja a de permanência, tais como obras de arte, terrenos e imóveis para futura utilização, jóias e imóveis para renda, se classificam como outros investimentos permanentes em subcontas distintas por natureza de ativos no grupo de investimentos permanentes.

II - Avaliação

Esses investimentos serão avaliados pelo custo de aquisição, deduzido da provisão para atender às perdas prováveis na realização do seu valor, ou para redução do custo de aquisição do valor de mercado, quando este for inferior.

20.3.4 - Investimentos em Coligada e Controlada Não Permanentes

I - Registro contábil

Quando a empresa adquirir ações ou quota de outra empresa com a intenção de vender a terceiros, não deve ser classificada no subgrupo investimentos, pois trata-se de uma aplicação de natureza não permanente, devendo ser classificada no ativo circulante ou realizável a longo prazo de acordo com a expectativa de realização.

II - Avaliação

Os investimentos não permanentes serão avaliados de acordo com os procedimentos examinados no tópico 20.3.1., deste Capítulo.

20.4 - Investimentos Avaliados Pelo Método da Equivalência Patrimonial Investimentos Avaliados Pelo Método da Equivalência Patrimonial - Considerações Gerais

20.4.1 . Em que Consiste o Método de Avaliação de Investimentos Pelo Valor de Patrimônio Líquido

Este método consiste em atualizar o valor contábil do investimento ao valor equivalente à participação societária da sociedade investidora no patrimônio líquido da sociedade investida, e no reconhecimento dos seus efeitos na demonstração do resultado do exercício.

O valor do investimento, portanto, será determinado mediante a aplicação da porcentagem de participação no capital social, sobre o patrimônio líquido de cada sociedade coligada ou controlada.

20.4.2. Obrigatoriedade da Avaliação de Investimentos Pelo Valor de Patrimônio Líquido

Estão obrigadas a proceder a avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido as sociedades anônimas ou não que tenham participações societárias relevantes em (art. 384 do RIR/99):

a) sociedades controladas;

b) sociedades coligadas sobre cuja administração a sociedade investidora tenha influência; ou

c) sociedades coligadas de que a sociedade investidora participe com 20% (vinte por cento) ou mais do capital social.

De acordo com o disposto nos parágrafos 1º e 2º do artigo 243 da Lei das S/A, consideram-se coligadas as sociedades quando uma participa, com 10% ou mais, do capital da outra, sem controlá-la e controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores.

Exemplo:

 Assim temos:

- a empresa "A" é coligada da empresa "B";

- a empresa "A" é controladora da empresa "C";

- a empresa "A" é controladora da "D", visto que possui uma participação direta de 45% e uma participação indireta de 15% através da controlada "C", totalizando 60%;

- a empresa "A" não é coligada nem controladora da empresa "E";

I  - Conceito de Investimento Relevante

O investimento em sociedades coligadas e controladas é considerado relevante quando (§ 3º do art. 384 do RIR/99):

a) o valor contábil do investimento em cada sociedade coligada ou controlada for igual ou superior a 10% (dez por cento), do patrimônio líquido da sociedade investidora;

b) o valor contábil no conjunto do investimento em sociedades coligadas ou controladas for igual ou superior a 15% (quinze por cento) do patrimônio líquido da sociedade investidora ou controladora.

Exemplo:

Utilizando-se dos exemplos fornecidos no quadro acima, excluídos os da empresa "E", por não ser nem coligada nem controlada de "A", e considerando que o patrimônio líquido da investidora "A" fosse de R$ 20.000,00, teremos:

 No exemplo acima, se considerarmos os investimentos por empresa, somente o investimento feito na empresa "C" é relevante, pois ultrapassa 10% do patrimônio líquido de "A"; os efetuados nas empresas "B" e "D" não são relevantes, pois não atingem 10% do patrimônio líquido de "A". Entretanto, como esses investimentos no conjunto atingem 38%, são considerados relevantes.

Pelo exposto, note-se que os requisitos de coligação ou controle e relevância devem coexistir. No entanto, nas companhias abertas e nas instituições financeiras o requisito relevância nem sempre será observado, visto que estas deverão avaliar pelo método de equivalência patrimonial os investimentos em sociedades controladas, mesmo que os investimentos feitos não sejam relevantes.

II - Influência na Administração

O termo "sobre cuja administração tenha influência" pode ser entendido da seguinte forma:

a) a empresa investidora tem só 15% do capital, mas é ela quem fornece a tecnologia de produção e designa o diretor industrial ou o responsável pela área de produção;

b) a investidora tem só 15% de participação, mas é a responsável pela administração e finanças, sendo a área de produção de responsabilidade dos outros acionistas.

III - Instituições Financeiras e Companhias Abertas

A Resolução nº 484/78 do Banco Central do Brasil e a Instrução Normativa CVM nº 1/78 da Comissão de Valores Mobiliários, que disciplinam a aplicação do artigo 248 da Lei nº 6.404/76, nas instituições do sistema financeiro e nas companhias abertas, determinam que o investimento na controlada, qualquer que seja o valor, independente de ser relevante ou não, deverá ser avaliado pelo método de equivalência patrimonial.

Observe-se, também, que as companhias abertas e instituições financeiras deverão avaliar pelo método de equivalência patrimonial os investimentos relevantes feitos no conjunto de coligadas, mesmo que a porcentagem de participação no capital da investida coligada seja inferior a 20%, e ainda que não haja influência na administração da coligada.

20.4.3. Desdobramento do Custo de Aquisição

Quando da aquisição de investimento em sociedade controlada ou coligada, sujeito à avaliação pelo valor de patrimônio líquido, o custo de aquisição deverá ser desdobrado em subcontas distintas da conta que registrar o valor contábil do investimento, de forma a evidenciar (art. 385 do RIR/99):

a) o valor do investimento em função da participação no patrimônio líquido da sociedade investida apresentado em balanço patrimonial ou balancete de verificação levantado, no máximo, até dois meses antes da data da aquisição;

b) o ágio ou deságio verificado na aquisição, representado, respectivamente, pela diferença para mais ou para menos apurada entre o custo de aquisição do investimento e o valor contábil do investimento determinado mediante aplicação da porcentagem de participação da sociedade investidora no patrimônio líquido da sociedade investida.

Exemplo:

Considerando-se que a empresa "A" tenha adquirido 100.000 ações representativas de 30% do capital social da empresa "B" por R$ 500.000,00.

A empresa "B", com base em balanço patrimonial levantado em 30.06.00, apresentou o seguinte patrimônio líquido:

Patrimônio líquido

No exemplo proposto, vimos que a empresa "A" adquiriu 30% do capital da empresa "B", desembolsando a quantia de R$ 500.000,00. Se o patrimônio líquido da empresa "B" é de R$ 1.200.000,00 e a participação da empresa "A" corresponde a 30% (trinta por cento), o valor contábil do investimento é de R$ 360.000,00, ou seja, 30% (trinta por cento) de R$ 1.200.000,00. A diferença, neste caso, corresponde ao ágio pago na aquisição do investimento.

Com base nos dados do exemplo, o lançamento contábil poderá ser feito da seguinte forma:

Se a empresa "A" tivesse adquirido o investimento da empresa "B" por Cr$ 300.000,00, o lançamento contábil poderia ser feito da seguinte forma:

O ágio ou deságio computado na ocasião da aquisição do investimento deverá ser contabilizado com a indicação do fundamento econômico que o determinou, enquadrado entre os seguintes:

a) diferença para mais (ágio) ou para menos (deságio) entre o valor de mercado de bens do ativo e o valor contábil desses mesmos bens na sociedade investida;

b) diferença para mais (ágio) ou para menos (deságio) pela expectativa de rentabilidade baseada em projeção do resultado de exercícios futuros;

c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.

20.4.4. Apuração do Valor do Investimento

O valor do investimento será apurado mediante a aplicação da porcentagem de participação da sociedade investidora no capital social da sociedade investida, sobre o valor do patrimônio líquido desta, diminuído dos resultados não realizados, observando-se o seguinte (art. 387 do RIR/99):

a) o patrimônio líquido da sociedade investida será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação levantado na mesma data do balanço do contribuinte ou até dois meses, no máximo, antes dessa data com observância da lei comercial, inclusive quanto à dedução das participações nos resultados e da provisão para o Imposto de Renda;

b) se os critérios contábeis adotados pela investida (coligada e controlada) e pela investidora não forem uniformes, o contribuinte deverá fazer no balanço ou balancete da coligada ou controlada os ajustes necessários para eliminar as diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios;

c) o balanço ou balancete da investida (coligada ou controlada) levantado em data anterior à do balanço da investida deverá ser ajustado para registrar os efeitos relevantes de fatos extraordinários ocorridos no período.

d) o prazo de dois meses, mencionado acima, aplica-se aos balanços ou balancetes de verificação das sociedades de que a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente, com investimentos relevantes que devam ser avaliados pelo valor de patrimônio líquido para registrar os efeitos relevantes de fatos extraordinários ocorridos no período;

e) o valor do investimento do contribuinte será determinado mediante a aplicação, sobre o valor de patrimônio líquido ajustado de acordo com os procedimentos acima, da percentagem da participação do contribuinte no capital da coligada ou controlada.

I - Resultados Não Realizados

Consideram-se não realizados os lucros ou os prejuízos decorrentes de negócios entre a sociedade investida e a sociedade investidora.

Da mesma forma, consideram-se não realizados os lucros ou os prejuízos decorrentes de negócios entre a sociedade investida e sociedade coligada ou controlada da sociedade investidora, devendo ser excluídos do valor do patrimônio líquido, quando:

a) os lucros ou os prejuízos que estejam incluídos no resultado de uma coligada ou de uma controlada e correspondidos por inclusão ou exclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial da sociedade investidora;

b) os lucros ou os prejuízos estejam incluídos no resultado de uma coligada ou de uma controlada e correspondidos por inclusão ou exclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial de outras sociedades coligadas ou controladas.

Os lucros e os prejuízos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negócios que tenham gerado simultânea e integralmente efeitos opostos nas contas de resultado das sociedades coligadas ou controladas, não serão excluídos do valor do patrimônio líquido.

20.4.5. Ajuste do Investimento por Ocasião do Levantamento do Balanço Patrimonial

O valor do investimento na data do balanço deverá ser ajustado ao valor de patrimônio líquido determinado de acordo com os procedimentos mencionados acima, mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta de investimento (art. 388 do RIR/99), observando-se o seguinte:

I - Os lucros ou dividendos distribuídos pela coligada ou controlada deverão ser registrados pelo contribuinte como diminuição do valor de patrimônio líquido do investimento, e não influenciarão as contas de resultado;

II - Quando os rendimentos referidos acima forem apurados em balanço da coligada ou controlada levantado em data posterior à da última avaliação, deverão ser creditados à conta de resultados da investidora, e não serão computados na determinação do lucro real;

III - No caso do número II, acima, se a avaliação subseqüente for baseada em balanço ou balancete de data anterior à da distribuição, deverá o patrimônio líquido da coligada ou controlada ser ajustado, com a exclusão do valor distribuído.

Exemplo:

Considerando-se que, em 31 de dezembro de 1999, a empresa "A" (investidora) e a empresa "B" (investida) apresentaram a seguinte situação:

Empresa "A":

Nota: Fundamento econômico do ágio - fundo de comércio

Empresa "B":

A empresa "A" detém participação de 30% (trinta por cento) no capital social da empresa "B".

Considerando-se que empresa "B" teve, em 31 de dezembro de 1999, lucros de R$ 700.000,00, o valor do patrimônio líquido passará a ser o seguinte:

O valor contábil do investimento da empresa "A", por sua vez, em 31 de dezembro de 1999, passará a ser o seguinte:

O acréscimo ao patrimônio líquido da empresa "B" refere-se ao lucro apurado em 31 de dezembro de 1999 no valor de Cr$ 700.000,00. Como a empresa "A" detém 30% (trinta por cento) do capital social da empresa "B", o ajuste da conta de investimento foi de R$ 210.000,00, ou seja, 30% (trinta por cento) de Cr$ 700.000,00.

A variação do ajuste, como se observa no exemplo desenvolvido, só ocorreu na subconta "Participação Societária na Empresa B".

Com base nos dados do exemplo, a empresa "A" (investidora) poderá fazer o seguinte lançamento contábil, pela variação do ajuste na subconta "Participação Societária na Empresa "B":"

20.4.6. Contrapartida do Ajuste na Conta de Investimentos

De acordo com o artigo 389 do RIR/99, a contrapartida do ajuste do valor do patrimônio líquido, por aumento ou redução no valor do patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação do lucro real.

Contabilmente, a contrapartida do ajuste do valor do investimento avaliado pelo método de equivalência patrimonial transitará pelo balanço de resultados aumentando, em conseqüência, o lucro líquido do período.

Fiscalmente, o valor acima será lançado na parte "A" do livro de apuração do lucro real como item de exclusão do lucro líquido do exercício para fins de determinação do lucro real.

A contrapartida do ajuste do valor do patrimônio líquido, por aumento ou redução no valor do patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro.

20.4.7. Mudança da Avaliação do Investimento Pelo Custo de Aquisição Para o Valor de Patrimônio Líquido

O investimento avaliado pelo método do custo de aquisição que, posteriormente, tornar-se relevante e influente deve ser avaliado pelo método de equivalência patrimonial. Essa situação ocorre quando a sociedade investidora adquire mais ações ou quotas de capital, ou por outros fatores supervenientes.

Assim, se pelas razões apontadas o investimento tornar-se relevante e influente, a diferença apurada entre o custo de aquisição e o valor encontrado na primeira avaliação pelo valor de patrimônio líquido, poderão resultar duas situações, a saber:

a) quando o custo de aquisição for superior ao valor do patrimônio líquido, a diferença deverá ser contabilizada como ágio no investimento;

b) quando o custo de aquisição for inferior ao valor do patrimônio líquido, a diferença deverá ser contabilizada como deságio no investimento.

O ágio ou deságio, a que se referem as letras "a" e "b", deverão ser enquadrados conforme o fundamento econômico, devendo ser registrado de modo idêntico a um investimento inicial que seja avaliado pelo método de equivalência patrimonial.

Exemplo:

Considerando-se as seguintes situações na empresa "A" (investidora) e na empresa "B" (investida), cujo investimento é avaliado pelo método do custo de aquisição:

Empresa "A" (investidora):

Empresa "B" (investida):

A empresa "A" adquire de um dos acionistas da empresa "B" 16.200 ações por R$ 30.000,00.

O lançamento contábil referente à aquisição das 16.200 ações por R$ 30.000,00 poderá ser feito da seguinte forma:

A participação da empresa "A" na empresa "B", após a aquisição das 16.200 ações, passou a apresentar a seguinte posição:

Como se observa, o investimento da empresa "A" na empresa "B" passou a ser relevante e influente e, desse modo, deve ser avaliado pelo valor de patrimônio líquido.

Aplicando-se o método de equivalência patrimonial, teremos:

A empresa "A", nesse caso, poderá fazer o seguinte lançamento contábil:

20.4.8. Capital a Integralizar

O artigo 182 da Lei nº 6.404/76 - Lei das Sociedades por Ações - dispõe que a parcela do capital a integralizar não compõe o patrimônio líquido das sociedades. Assim sendo, por ocasião da aplicação do método de equivalência patrimonial, essa parcela do capital ainda não integralizada não deve ser computada.

Exemplo:

Imaginemos as seguintes situações da sociedade investida e da sociedade investidora:

- Investida "A" (composição de seu patrimônio líquido):

- Investidora "B" (participação de 60%):

A alteração no percentual de participação da sociedade investidora no capital social da sociedade investida poderá decorrer, entre outros, dos seguintes fatores:

a) alienação parcial do investimento;

b) reestruturação de espécie e classe de ações do capital social;

c) renúncia do direito de preferência na subscrição de aumento de capital;

d) aquisição de ações próprias, pela sociedade investida, para cancelamento ou tesouraria;

e) outros eventos que possam resultar em variação na porcentagem de participação.

Quando a alteração no percentual de participação no capital social da sociedade investida corresponder a um ganho, o valor desse ganho será registrado em conta própria de receita não operacional.

Por outro lado, quando a alteração do percentual no capital da sociedade investida corresponder a uma perda, o registro dessa perda será feito em conta própria de despesa não operacional.

O ganho ou a perda decorrente de variação na porcentagem de participação da sociedade investidora no capital social da sociedade coligada ou controlada não traz nenhum reflexo tributário, uma vez que, conforme o caso, o valor correspondente é excluído ou adicionado ao lucro líquido do período para fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da contribuição social.

Exemplo:

Considerando-se as seguintes situações na empresa "A" (investidora) e na empresa "B" (investida), cujo investimento é avaliado pelo método de equivalência patrimonial:

Empresa "A" (investidora):

Empresa "B" (investida):

Considerando-se, agora, que a empresa "B" faça um aumento de capital mediante subscrição de 9.120 ações, sem ágio, no valor de R$ 9.120,00, totalmente subscrito pela empresa "A".

Na forma do exemplo proposto, a participação da empresa "A" no capital da empresa "B" passará a ser de:

 número de ações possuídas x 100
______________________________ = % de participação
número de ações do capital

19.560 ações x 100
_____________________= 65,20%
30.000 ações

Conforme podemos constatar no quadro acima, o valor contábil do investimento da empresa "A" passou a ter um saldo de R$ 30.904,80, resultando, portanto, num acréscimo de R$ 11.764,80, que corresponde a:

O valor do ganho também poderá ser obtido mediante aplicação do acréscimo percentual sobre o valor das reservas da empresa "B", ou seja:

R$ 17.400,00 x 15,20% = R$ 2.644,80

 20.4.9 - Reavaliação de Bens na Sociedade Coligada ou Controlada

O artigo 390 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº 3.000/99, dispõe que a contrapartida do ajuste por aumento do valor do patrimônio líquido do investimento em virtude de reavaliação de bens do ativo da sociedade coligada ou controlada, por esta utilizada para constituir reserva de reavaliação, deverá ser compensada com a baixa do ágio na aquisição do investimento com fundamento no valor de mercado dos bens reavaliados.

O acréscimo ocorrido na participação societária da sociedade investidora, em decorrência da reavaliação de bens da sociedade investida, elimina contabilmente o ágio, que é considerado como totalmente amortizado.

Exemplo:

Considerando-se que a empresa "A" (investidora) apresente a seguinte situação em relação a sua participação societária na empresa "B" (investida):

Posteriormente à aquisição do investimento, a empresa "B" (investida) reavalia um bem de seu ativo, cujo valor indicado pelo laudo de avaliação foi de R$ 150.000,00, correspondente à mais valia.

A empresa "A" (investidora), nesse caso, poderá fazer o lançamento contábil da seguinte forma (60% de R$ 150.000,00):

 D - PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA

(Investimentos)

Empresa "B"

C - ÁGIO NA AQUISIÇÃO DO INVESTIMENTO

O registro contábil acima dispensa qualquer outro ajuste para efeito de apuração do lucro real.

A posição do investimento da empresa "A", após o registro contábil, passará a ser o seguinte:

O ajuste do valor de patrimônio líquido correspondente à reavaliação de bens diferentes dos que serviram de fundamento ao ágio, ou a reavaliação por valor superior ao que justificou o ágio, deverá ser computado no lucro real da sociedade investidora, salvo se a contrapartida do ajuste for registrada como reserva de reavaliação.

O artigo 4º da Lei nº 9.959/00 determina que a contrapartida da reavaliação de quaisquer bens da pessoa jurídica somente poderá ser computada em conta de resultado ou na determinação do lucro real e da base da CSLL quando ocorrer a efetiva realização do bem reavaliado.

O valor da reserva de reavaliação na sociedade investidora será baixado nas seguintes situações:

a) no período em que a sociedade coligada ou controlada computar a reserva de reavaliação na determinação do lucro real; ou

b) no período em que a sociedade coligada ou controlada utilizar a reserva de reavaliação para absorver prejuízo contábil.

Exemplo:

Considerando-se que a empresa "B" (investida) apresente os seguintes dados:

Considerando-se que a empresa "A" (investidora) tenha participação de 60% (sessenta por cento) no capital da empresa "B" (investida), a sua situação, após a reavaliação efetuada pela sociedade investida, será a seguinte:

Caso a empresa "B" tenha realizado a reserva de reavaliação mediante depreciação dos bens que a originaram, a empresa "A" adotará os seguintes procedimentos:

a) debita a conta de Reserva de Reavaliação e credita a conta de Investimentos na Empresa "B";

D - RESERVA DE REAVALIAÇÃO

(Patrimônio Líquido)

C - PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA

(Investimentos)

b) em seguida, restabelece a avaliação do investimento ao valor de patrimônio líquido, debitando a conta de Investimento na Empresa "B" e creditando a conta de Ajuste de Equivalência Patrimonial.

D - PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA

(Investimentos)

Empresa "B"

C - RECEITA OPERACIONAL

20.4.10. Avaliação do Investimento Com Base em Balanço Intermediário da Sociedade Investida

A avaliação do investimento com base no método de equivalência patrimonial em balanço intermediário é facultativa.

No caso de a sociedade investidora optar pela avaliação dos investimentos pelo método de equivalência patrimonial, em balanço intermediário, deve avaliar todos os investimentos em sociedade coligada ou controlada que estejam sujeitos à avaliação pelo valor de patrimônio líquido.

 20.4.11. Ganho ou Perda de Capital na Alienação ou Liquidação do Investimento em Sociedade Coligada ou Controlada

O ganho ou perda de capital na alienação de investimento em sociedade coligada ou controlada corresponderá à diferença verificada entre o preço cobrado na venda da participação e o seu valor contábil.

O valor contábil do investimento será obtido pela soma algébrica dos seguintes valores (art. 385 do RIR/99):

a) valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento está registrado na escrituração contábil;

b) b) ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial da sociedade investidora;” substituído para “b) mais-valia ou compra vantajosa na aquisição do investimento;

c) saldo da provisão para a cobertura de perdas que tiver sido computada na determinação do lucro real.

20.4.12. Baixa do Investimento em Sociedade Coligada ou Controlada

A baixa de investimento relevante e influente em sociedade coligada ou controlada deve ser precedida da avaliação pelo valor de patrimônio líquido, com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação da coligada ou controlada, levantado na data da alienação ou liquidação ou até 30 (trinta) dias, no máximo, antes dessa data.

A avaliação do investimento, nesse caso, é necessária para que o ganho ou a perda de capital na alienação ou liquidação da participação societária seja corretamente apurado. 

20.4.13. Lucros ou Dividendos Distribuídos Pela Sociedade Coligada ou Controlada

Os lucros ou dividendos distribuídos pela sociedade coligada ou controlada deverão ser registrados pela sociedade investidora como diminuição do valor do patrimônio líquido do investimento e não influenciarão as contas de resultado (§ 1º do art. 388 do RIR/99). Assim, quando a sociedade investidora recebe lucros ou dividendos da sociedade coligada ou controlada, a contrapartida do valor recebido será a própria conta de investimentos da sociedade investidora.

Exemplo:

Considerando-se que a empresa "B" (investida) credite dividendos à empresa "A" (investidora), no montante de R$ 80.000,00.

O lançamento contábil poderá ser feito pela empresa "A" (investidora) do seguinte modo:

D - DIVIDENDOS A RECEBER

(Ativo Circulante)

C - PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA

O valor de R$ 80.000,00 foi excluído da conta de investimentos porque esse mesmo valor foi incluído nessa conta através de anterior débito de equivalência patrimonial.

A sociedade coligada ou controlada, por sua vez, poderá fazer o lançamento contábil do seguinte modo:

D - LUCROS ACUMULADOS

(Patrimônio Líquido)

C - DIVIDENDOS PROPOSTOS

20.4.14. Amortização do Ágio ou do Deságio

REVOGADO

 20.4.15. Patrimônio Líquido Negativo Da Sociedade Investida

REVOGADO

20.4.16. Contrapartida do Ajuste do Valor do Investimento em Sociedade Coligada ou Controlada Com Sede no Exterior

Os resultados da avaliação dos investimentos em sociedade coligada ou controlada com sede no Exterior, pelo método da equivalência patrimonial deverão ser computados na determinação do lucro real (art. 25 da Lei nº 9.249/95).

O mesmo tratamento se aplica, à contrapartida da amortização do ágio ou deságio na aquisição e os ganhos de capital derivados de investimentos, em sociedades coligadas ou controladas com sede no Exterior.

Os prejuízos e perdas decorrentes dessas operações não poderão ser compensados com os lucros auferidos no Brasil (§ 4º do art. 25 da Lei nº 9.249/95). 

20.4.17. Utilização Indevida do Método de Equivalência Patrimonial

A utilização indevida do método da equivalência patrimonial na avaliação de investimento não relevante significa, do ponto de vista fiscal, a reavaliação do investimento, devendo a esses resultados ser aplicadas as normas que regem a matéria.

 20.4.18. Provisão Para Cobertura De Perdas

Quando a investidora verificar ser impossível ou muitíssimo pouco provável conseguir recuperar o valor investido, poderá constituir a provisão para perdas podendo abranger os investimentos avaliados pela equivalência patrimonial ou avaliados pelo custo.
De acordo com a Lei 6.404/76, art. 183, III, a investidora deverá constituir provisão para cobertura de perdas com investimentos, desde que sejam comprovadas como permanentes, ou seja, não possuem a possibilidade de serem revertidas.

O valor da provisão para perdas deverá constar como despesa não operacional, na demonstração do resultado do exercício a que se referir, sendo representado no balanço patrimonial, em conta própria redutora do valor do investimento, indedutível fiscalmente, devendo ser adicionada ao lucro líquido no Lalur para determinação do lucro real (art. 13, I da Lei nº 9.249/95).

 20.4.19. Não-Incidência das Contribuições ao Pis e Cofins

Estão excluídos da incidência das contribuições ao PIS e a Cofins, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita (Lei nº 9.718/98, art. 3º, § 2º).

20.4.20 - Patrimônio Líquido Negativo da Sociedade Investida

REVOGADO

20.4.21 - Contrapartida do Ajuste do Valor do Investimento em Sociedade Coligada ou Controlada Com Sede no Exterior

REVOGADO

20.4.22 - Utilização Indevida do Método de Equivalência Patrimonial

REVOGADO

20.4.23 - Provisão Para Cobertura de Perdas

REVOGADO

21. IMOBILIZADO

21.1 - Conceito

O ativo imobilizado é formado pelos bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens. O imobilizado abrange, também, os custos das benfeitorias realizadas em bens locados ou arrendados.

São classificados ainda, no imobilizado, os recursos aplicados ou já destinados à aquisição de bens de natureza tangível, mesmo que ainda não em operação, tais como construções em andamento, importações em andamento, etc.

Ressalte-se que as inversões realizadas em bens de caráter permanente, mas não destinadas ao uso nas operações, deverão ser classificadas no grupo de investimentos, enquanto não definida sua destinação.

21.2 - Classificação Contábil Das Contas do Ativo Imobilizado

As contas no grupo imobilizado devem ser segregadas por espécie de ativo, segundo a sua natureza, para que possa ter o controle do custo e da depreciação, amortização ou exaustão relativo a cada bem.

Em função dessas necessidades é que cada empresa deve elaborar seu plano de contas, segregando o imobilizado da seguinte forma:

a) imobilizado em operação, que são todos os bens já em utilização na atividade objeto da sociedade;

b) imobilizado em andamento, que são classificadas todas as aplicações de recursos de imobilizações, mas que ainda não estão operando.

Quando a empresa tiver filiais ou diversas fábricas e mesmo que a contabilidade seja centralizada, deverá segregar as contas por estabelecimentos, para efeitos de controle e apropriação da depreciação, amortização ou exaustão para fins de custeio.

21.3 - Imobilizado em Operação

21.3.1 - Terrenos

Nesta conta são registrados os valores relativos aos terrenos de propriedade da empresa e que são utilizados em suas operações, tais como: terrenos onde se localizam a fábrica, a administração, as filiais, os depósitos. Os terrenos sem uma destinação específica devem ser classificados no grupo investimentos.

21.3.2 - Edificações

Abrange os edifícios que estão em operação, abrangendo os imóveis ocupados pela administração, fábrica, depósitos, filiais de propriedade da empresa.

Não devem ser incluídos nessa conta os valores relativos às instalações elétricas, hidráulicas, etc., que fazem parte da conta instalações.

21.3.3 - Instalações

Nessa conta são registrados os equipamentos, materiais e custos de implantação, relativos a instalações hidráulicas, sanitárias, de vapor, de ar comprimido, de comunicações, de climatização, etc., com a característica de serviços indiretos e auxiliares ao processo produtivo da empresa, que apesar de fazerem parte dos edifícios, devem ser segregadas, uma vez que a sua vida útil e a depreciação são diferentes.

21.3.4 - Máquinas e Equipamentos

Engloba o conjunto de máquinas, aparelhos e equipamentos utilizados no processo de produção de bens ou serviços da empresa, ou seja, não são auxiliares, mas diretamente utilizados como base para a realização da atividade da empresa.

21.3.4.1 - Equipamentos de Processamento de Dados

Incluem-se nessa conta as unidades centrais de processamento, as unidades periféricas, bem como as impressoras e terminais.

No caso dos programas e aplicativos ("software") adquiridos ou desenvolvidos pela empresa, devem ser apropriados ao resultado se o seu valor não for relevante. No entanto, nos casos de grandes sistemas, envolvendo valores significativos, devem ser registrados no Ativo Diferido e amortizado em função dos períodos a serem beneficiados.

21.3.5 - Móveis e Utensílios

Essa conta engloba os valores relativos às mesas, cadeiras, arquivos, máquinas de calcular, máquinas de escrever, etc., que tenham vida útil superior a um ano.

21.3.6 - Veículos

Classificam-se nessa conta todos os veículos de propriedade da empresa, utilizados pelo pessoal do departamento administrativo, de vendas, ou de transporte. Os veículos utilizados no processo produtivo, tais como empilhadeiras, tratores e similares, podem ser registrados na conta de equipamentos.

21.3.7 - Ferramentas e Peças de Reposição

As ferramentas de uso na empresa, de vida útil superior a um ano, podem ser registradas nessa conta. No entanto, é aceitável a prática de lançar diretamente em despesas as ferramentas de pequeno valor unitário, mesmo quando a vida útil seja superior a um ano.

Nessa conta também são registradas as peças de reposição em estoque destinadas à substituição ou manutenção das máquinas, equipamentos, veículos, etc., classificados no Ativo Imobilizado. Essas peças, quando utilizadas, serão contabilizadas como adição ao imobilizado em operação, e o valor das peças substituídas deve ser baixado dessa conta.

Por outro lado, os estoques mantidos pela empresa, representados por material de consumo, ferramentas e peças que serão utilizados no processo produtivo ou utilizados nas operações normais da empresa, devem ser classificados no grupo de Estoques - Almoxarifado, e a medida que são utilizados ou consumidos serão apropriados como custo ou despesa.

21.3.8 - Marcas e Patentes

Nessa conta são registrados os ativos intangíveis, ou seja, os gastos com registro de marca, nome, invenções próprias ou contratos de uso de marcas e patentes de terceiros.

 21.3.9 - Reflorestamentos e Jazidas

Classificam-se nessa conta custos relativos a projetos de florestamento e reflorestamento de propriedade da empresa, bem como os custos incorridos na obtenção de direitos de exploração de jazidas de minério e pedras preciosas.

 21.3.10 - Benfeitorias em Propriedade de Terceiros

REVOGADO

 21.3.11 - Direito de Uso de Linha Telefônica

REVOGADO

 21.3.12 - Bens do Ativo Imobilizado de Pequeno Valor

A critério da empresa, poderão ser lançados como custo ou despesa operacional o valor de aquisição de bens do ativo permanente, cujo prazo de vida útil não ultrapasse um ano ou o valor unitário não seja superior a R$ 326,61 (art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei nº 9.249/95).

21.4 - Imobilizado em Andamento

21.4.1 - Construções em Andamento

Nessa conta são classificados todos os gastos com materiais, mão-de-obra direta e indireta e outros gastos que a empresa incorrer na construção e instalação, até o momento em que os bens entram em operação, quando são reclassificados para as contas específicas do grupo Imobilizado em Operação.

21.4.2 - Consórcios

São classificados nessa conta os adiantamentos por conta de fornecimento de bens, destinados ao Ativo Permanente, por meio de consórcios antes do recebimento dos mesmos. Quando do recebimento do bem, o valor constante dessa conta será transferido para uma conta específica do grupo Imobilizado em Operação. Os reajustes do valor das prestações a pagar, após o recebimento do bem, serão reconhecidos contabilmente, tendo como contrapartida a conta de resultado intitulada Variações Monetárias Passivas.

21.4.3 - Importações em Andamento

Serão registrados nessa conta todos os gastos incorridos desde a assinatura do contrato de câmbio (tais como: fretes, comissões, seguros, impostos não recuperáveis, tarifas aduaneiras, etc.), até o efetivo desembaraço aduaneiro dos bens importados destinados ao Ativo Permanente.

Quando os bens importados forem desembaraçados, será efetuada a transferência dos valores registrados nessa conta para a conta específica, do grupo Imobilizado em Operação.

As variações cambiais passivas ocorridas até a data do desembaraço aduaneiro serão registradas como custo na conta de Importação em Andamento. A partir da entrada dos bens importados na empresa, devem ser registradas como despesa operacional, mediante obediência ao princípio contábil da competência.

21.4.4 - Custo de Demolições

Nos casos de aquisição de terreno que possui imóveis a serem demolidos, o custo total da aquisição é atribuído exclusivamente ao terreno.

21.5 - Critérios de Avaliação do Ativo Imobilizado

A base de avaliação dos bens componentes do Ativo Imobilizado é o seu custo de aquisição, ou seja, todos os gastos relacionados com a aquisição dos bens e os necessários para colocá-lo em local e condições de uso no processo operacional da companhia.

21.5.1 - Bens Adquiridos

No caso de compra, o custo compreende o preço faturado pelo fornecedor acrescido de todos os gastos necessários para poder efetivar a compra e instalar o bem, tais como: frete, seguro, comissões, desembaraço aduaneiro, custos de instalação e montagem, custos com escritura e outros serviços legais e os impostos pagos, exceto quando ensejarem crédito fiscal.

Os valores relativos a encargos financeiros decorrentes de empréstimos e financiamentos, bem como os juros nas compras a prazo de bens do Ativo Imobilizado não devem ser incluídos no custo dos bens adquiridos, mas lançados como despesas financeiras no resultado ou no ativo diferido, se em fase de construção.

Ressalte-se que perante a legislação do Imposto de Renda (PN CST nº 02/79), o Imposto de Transmissão na Aquisição de Imóveis pago pela pessoa jurídica na aquisição de bens do ativo permanente, poderá, a seu critério, ser registrado como custo de aquisição ou deduzido como despesa operacional, no entanto, para efeitos contábeis, tal procedimento não é válido, uma vez que esse tributo faz parte do valor aplicado na aquisição do bem.

21.5.2 - Bens Construídos

O custo dos bens construídos corresponde aos gastos por aquisição dos materiais aplicados, o da mão-de-obra e seus encargos e outros custos diretos e indiretos relacionados com a construção, incorridos até a data da colocação dos mesmos em atividade.

21.5.3 - Bens Recebidos em Doação ou Subvenções Para Investimento

No caso de bens recebidos em doação ou subvenção para investimento, sem ônus para a empresa, devem ser contabilizados pelo preço praticado no mercado, a crédito da conta específica de Reserva de Capital (art. 182, § 1º, letra d da Lei nº 6.404/76).

As demais doações recebidas pela empresa serão apropriadas ao resultado do período como receita.

21.5.4 - Bens Incorporados ao Capital

Os bens que forem incorporados ao Patrimônio Líquido da empresa para formação do capital social serão registrados pelo seu valor de avaliação, estabelecido por três peritos ou por empresa especializada e aprovado em assembléia geral (art. 8º da Lei nº 6.404/76).

21.6 - Reparos, Manutenções e Substituição de Partes ou Peças

Os gastos incorridos com melhorias, alterações, recuperações e reparos para manter ou recolocar os ativos em condições normais de uso, serão agregados à conta que registra o bem no grupo do Ativo Permanente e depreciados conforme prazo de vida útil previsto, sempre que forem de valores relevantes e aumentarem a vida útil originalmente prevista para o bem. Caso contrário, serão lançados como despesas, à medida que os gastos são incorridos.

Perante a legislação do Imposto de Renda podem ser lançados como custo ou despesa operacional o valor de aquisição de bens para o Ativo Permanente, cujo prazo de vida útil não ultrapasse um ano ou o valor unitário seja inferior a R$ 326,61 (art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei nº 9.249/95).

21.7 - Bens Obsoletos ou Sucateados

Tratando-se de bens obsoletos, sucateados ou totalmente depreciados, deverão permanecer registrados contabilmente, pois a baixa contábil deve ser concomitante à baixa física do bem, ou seja, com sua efetiva saída do patrimônio da empresa, e o valor de alienação, caso haja valor econômico apurável, servirá para apuração da receita eventual ou do valor efetivo da perda.

21.8 - Depreciação

21.8.1 - Considerações

Com exceção de terrenos e de alguns outros itens, os elementos que integram o ativo imobilizado têm um período limitado de vida útil econômica. Dessa forma, o custo de tais ativos deve ser alocado aos exercícios beneficiados pelo seu uso no decorrer de sua vida útil econômica, mediante apropriação das quotas mensais ou anuais de depreciação, amortização ou exaustão que devem representar o efetivo desgaste do bem, sua perda de utilidade ou a perda de sua capacidade produtiva, independentemente do que estabelece a legislação fiscal.

Nesse sentido o artigo 183, § 2º, da Lei nº 6.404/76, estabelece que:

"A diminuição de valor dos elementos do ativo imobilizado será registrada periodicamente nas contas de:

a) depreciação - quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgastes ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência;

b) amortização - quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado;

c) exaustão - quando corresponder à perda do valor, decorrente de sua exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração.

 21.8.2 - Estimativa de Vida Útil do Bem

I - TAXAS DE DEPRECIAÇÃO

Uma dificuldade associada ao cálculo da depreciação é a determinação do período de vida útil econômica dos bens do Ativo Imobilizado, na produção dos rendimentos da empresa.

Na prática, a maioria das empresas adota as taxas admitidas perante a legislação fiscal, estabelecidas na Instrução Normativa SRF nº 162, de 31.12.98 e IN SRF nº 130 de 10.11.99, reproduzidas abaixo:

ANEXO I

Notas:

(1) Os fornos para a indústria de vidro, classificados na posição 8417, serão depreciados em 3 anos à taxa de 33,3 %;

(2) As máquinas, equipamentos e instalações industriais constantes deste anexo, utilizadas na indústria química, serão depreciadas em 5 anos à taxa de 20 %;

(3) Os acessórios e as partes dos aparelhos, equipamentos e máquinas constantes deste anexo:

a) não serão objeto de depreciação enquanto não incorporadas a referidos aparelhos, equipamentos e máquinas;

b) integrarão a base de cálculo da quota de depreciação dos aparelhos, equipamentos e máquinas, a partir da data em que a eles forem incorporados.

ANEXO II

II - UTILIZAÇÃO DE TAXAS SUPERIORES ÀS ADMITIDAS

Para fins contábeis, não se deve simplesmente aceitar e adotar as taxas de depreciação fixadas como máximas pela legislação fiscal, ou seja, a empresa deve fazer uma análise dos bens da empresa e estimar a sua vida útil econômica em função de suas características técnicas, condições de uso, etc. Nesse caso, se a empresa adotar taxas diferentes de depreciação daquelas permitidas pela legislação fiscal, deve proceder a comprovação mediante laudo pericial do Instituto Nacional de Tecnologia, ou de outra entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica, pois, assim, prevalecerão os prazos de vida útil recomendados por essas instituições.

Por outro lado, se a empresa concluir que determinado bem tem vida útil econômica menor que a normalmente admitida pelo Fisco, e não puder contornar tal problema através de laudo pericial, não poderá deduzir o seu valor total, para fins fiscais. Dessa forma a empresa deverá proceder o ajuste através do Livro de Apuração do Lucro Real, da diferença entre o valor da depreciação apropriado contabilmente e o valor permitido pela legislação fiscal.

III - Utilização de Taxas Inferiores às Admitidas

A empresa pode utilizar taxas inferiores às admitidas, ou até mesmo deixar de computar os encargos de depreciação, uma vez que, perante a legislação fiscal, não há obrigatoriedade do cálculo e registro da depreciação. No entanto, se a empresa adotar taxas inferiores às permitidas, ou deixar de apropriar os encargos de depreciação em um determinado período, não poderá recuperar estas importâncias em períodos posteriores, mediante utilização de taxas superiores às máximas admitidas para cada exercício.