1. INTRODUÇÃO

Com as alterações da Lei Complementar nº 87/96, introduzidas pela Lei Complementar nº 102/00, foi baixada a Lei nº 10.699, de 19 de dezembro de 2000, estabelecendo que, a partir de 1º de janeiro de 2001, nas entradas no estabelecimento do contribuinte, o crédito do valor do ICMS referente a mercadorias destinadas ao ativo permanente será efetuado parceladamente ao longo de 48 (quarenta e oito) meses, conforme regulamentado no artigo 61, § 10 do RICMS/SP - Decreto nº 45.490/00.

2. CONCEITO

A legislação tributária deste Estado não estabeleceu nenhum conceito de ativo imobilizado, mesmo porque há disposição expressa no artigo 110 do Código Tributário Nacional em sentido contrário: "a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado".

Sendo assim devemos buscá-lo nos artigos 178 e 179 da Lei nº 6.404/76, que assim define: "O Ativo Permanente está dividido em investimentos, ativo imobilizado e ativo diferido".

(Art. 178, §1º, alínea "c")

Mais precisamente o artigo 179, inciso IV, conceitua como contas a serem classificadas no Ativo Imobilizado "direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial".

Desta definição subentende-se que neste grupo de contas do balanço são incluídos todos os bens de permanência duradoura, destinados ao funcionamento normal da sociedade e do seu empreendimento, assim como os direitos exercidos com essa finalidade".

(Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações - Fipecafi - Editora Atlas, 1995, pág. 293)

Por sua vez, no Ativo Imobilizado estão os Bens Fixos, que "são aqueles que representam capitais aplicados pela empresa em caráter permanente ou quase permanente e destinados a constituir os meios de produção, com os quais as empresas atingem seu fim", conforme nos ensina Hilário Franco.

(Contabilidade Industrial - Editora Atlas,1996, pág. 262)

3. CRÉDITO DO IMPOSTO

O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação ou prestação com o anteriormente cobrado por este ou outro Estado, relativamente à mercadoria entrada ou à prestação de serviço recebida, acompanhada de documento fiscal hábil, emitido por contribuinte em situação regular perante o Fisco.

(Art. 59 do RICMS/SP)

Para a compensação, será assegurado ao contribuinte, salvo disposição em contrário, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado, relativamente à mercadoria entrada, real ou simbolicamente, em seu estabelecimento, ou a serviço a ele prestado, em razão de operações ou prestações regulares e tributadas. O direito ao crédito do imposto condicionar-se-á à escrituração do respectivo documento fiscal e ao cumprimento dos demais requisitos previstos na legislação.

(Art. 61 do RICMS/SP)

Equiparando-se às tributadas, para esse fim, as saídas ou prestações que tiverem destinado mercadorias ou serviços ao Exterior e as operações ou prestações isentas ou não-tributadas com previsão legal de manutenção de crédito.

(Decisão Normativa CAT nº 01/01)

Fundamentado no artigo 20 da Lei Complementar nº 87/96 e no artigo 38 da Lei nº 6.374/89, dão direito a crédito do valor do ICMS apenas os bens relacionados à produção e/ou comercialização de mercadorias ou à prestação de serviços tributadas pelo ICMS, ou seja, quando se tratar dos chamados bens instrumentais, vale dizer, bens que participem, no estabelecimento, do processo de industrialização e/ou comercialização de mercadorias ou da prestação de serviços, conforme delineado através da Decisão Normativa CAT nº 2/02.

Para a utilização do crédito decorrente de entrada de mercadoria destinada à integração no ativo permanente observar-se-á o seguinte:

a) será apropriado à razão de um quarenta e oito avos por mês, devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento;

b) para seu cálculo, terá o quociente de um quarenta e oito avos proporcionalmente aumentado ou diminuído "pro rata die", caso o período de apuração seja superior ou inferior a um mês.

(§ 10 do art. 61do RICMS/SP)

4. VEDAÇÃO AO CRÉDITO

É vedada a utilização do crédito relativo à mercadoria destinada à integração no ativo permanente:

a) se previsivelmente sua utilização relacionar-se exclusivamente com mercadoria ou serviço objeto de operações ou prestações isentas ou não tributadas;

b) em qualquer hipótese em que o bem deixar de ser utilizado no estabelecimento para o fim a que se destinar antes de decorrido o prazo de utilização do crédito, a partir da data da ocorrência do fato, em relação à parcela restante do crédito.

(Art. 66, § 2º do RICMS/SP)

4.1 - Aquisições de Móveis ou Equipamentos de Escritório

Apesar de serem conceituados contabilmente como Ativo Imobilizado, os móveis ou equipamentos de escritório, em termos de ICMS, à vista do princípio da não-cumulatividade, em nada colaboram na industrialização e/ou comercialização de mercadorias com saídas tributadas, como condição indispensável para fins de lançamento do imposto a quem tem direito o contribuinte.

Nesse sentido, é que os bens do Ativo Imobilizado usados exclusivamente na área administrativa não geram, por suas entradas ou aquisições, direito ao crédito do ICMS. No entanto, se aqueles bens do Ativo Imobilizado forem usados na área industrial propriamente dita ou nas áreas de vendas e compras, ainda que estas duas últimas áreas estejam localizadas na administração da empresa e, portanto, ligados que estão aos processos de industrialização e/ou comercialização, tais aquisições ou entradas dão direito de lançar, como crédito, na escrita fiscal, o imposto destacado nos documentos fiscais correspondentes. Sempre levando-se em consideração, obviamente, as demais regras de lançamento e crédito.

Em face do exposto, não propiciam direito ao crédito, por exemplo, os Ativos Permanentes ligados aos departamentos, setores ou seções do estabelecimento onde não se realizam os processos de industrialização ou de comercialização.

(Decisão Normativa CAT nº 2/00)

4.2 - Entrada de Partes e Peças Empregadas no Ativo Imobilizado

Relativamente ao direito de lançar, como crédito, o valor do ICMS destacado no documento fiscal referente à aquisição ou entrada de partes e peças empregadas na reconstrução, reforma, atualização, conserto, etc., de máquinas ou equipamentos do ativo permanente, deve-se analisar a Decisão Normativa CAT nº 1/00, cuja leitura também recomenda-se.

A citada Decisão Normativa analisa a operação sobre dois parâmetros:

a) as partes e peças que acompanham a máquina ou o equipamento quando de suas aquisições são contabilizadas como Ativo Imobilizado, e como tal geram direito ao crédito do valor do ICMS correspondente;

b) as partes e peças adquiridas separadamente para o fim de manutenção, reparo, conserto, etc. de máquinas ou equipamentos não geram, por suas aquisições, o direito de lançar na escrita fiscal o valor do imposto correspondente, por se tratar de valores de mercadorias que serão lançados na contabilidade da empresa como Ativo Circulante ou diretamente como despesas operacionais, gastos gerais de fabricação, custos de produção ou nome equivalente, cujo direito ao crédito somente se dará a partir de 01.01.2003, por força da Lei Complementar nº 99/99.

4.3 - Entradas de Materiais Necessários à Construção de um Bem Imóvel

O direito ao crédito é legítimo quando decorrente de aquisição ou entrada de mercadoria "destinada ... ao Ativo Permanente", observadas, logicamente, as demais regras previstas. Relativamente às aquisições ou entradas de materiais necessários à construção de um bem imóvel, salienta-se que não é permitido lançar como crédito o valor do ICMS, visto que o Bem Imóvel é uma não-mercadoria, não obstante fazer parte do Ativo Permanente.

(Decisão Normativa CAT nº 2/00)

5. APROPRIAÇÃO DO CRÉDITO

O valor do crédito a ser apropriado, em cada período de apuração, será obtido multiplicando-se o valor total do respectivo crédito, segundo o valor constante no documento fiscal escriturado/lançado no livro Registro de Entradas (sem direito a crédito do imposto), como também o valor correspondente ao diferencial de alíquota (aquisições de ativo permanente em operações interestaduais) recolhido na forma regulamentar pelo fator igual a 1/48 (um quarenta e oito avos) da relação entre o valor das operações de saídas e prestações tributadas e o total das operações de saídas e prestações do período, equiparando-se às tributadas, para esse fim, as saídas ou prestações que tiverem destinado mercadorias ou serviços ao Exterior e as operações ou prestações isentas ou não-tributadas com previsão legal de manutenção de crédito.

Para fins de apuração dos valores das operações de saídas e prestações, devem ser computados apenas os valores das saídas que afiguram caráter definitivo, ou seja, que transferem a titularidade, devendo ser desconsideradas as saídas provisórias, tais como remessa para conserto, para industrialização, as quais não reduzem estoques, constituem simples deslocamentos físicos, sem implicações de ordem patrimonial.

Exemplificando:

a) valor do ICMS constante do documento fiscal R$ 2.400,00

b) valor do ICMS correspondente ao diferencial de alíquota R$ 1.200,00

c) valor Total de saídas ou prestações (d + e + f) R$ 55.000,00

d) valor das saídas ou prestações destinadas ao Exterior R$ 6.000,00

e) valor das saídas ou prestações isentas ou não-tributadas R$ 5.000,00

f) valor das saídas ou prestações isentas ou não-tributadas
com manutenção de crédito expresso na legislação R$ 4.000,00

g) valor das saídas ou prestações tributadas (c - d - e - f) R$ 40.000,00

O cálculo do valor a que tem direito o contribuinte a título de crédito do ICMS relativo à entrada ou aquisição de ativo permanente poderá ser obtido através da seguinte sugestão de equação matemática:

{ [ (a + b) / 48] . [ (d+ f + g) : c] } = valor do ICMS a ser lançado como crédito no RAICMS

Temos:

{ [ (R$ 2.400,00 + R$ 1.200,00) / 48] . [ (R$ 6.000,00 + R$ 4.000,00 + R$ 40.000,00) : R$ 55.000,00] } =
= {R$ 75,00 . [ R$ 50.000,00 : R$ 55.000,00] } = {R$ 75,00 . 0,9091} = R$ R$ 68,18

O valor do crédito a ser apropriado: R$ 68.18

(Decisão Normativa CAT nº 01/01)

5.1 - Escrituração do Crédito

O valor do crédito a ser apropriado mensalmente deverá ser lançado no livro Registro de Apuração do ICMS no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos" com a expressão "Crédito ref. Bem de Ativo apropriado nos termos da Portaria CAT nº 25/01".

(§ 2º do art. 5º da Portaria CAT nº 25/01)

6. CONTROLE DE CRÉDITO DE ICMS DO ATIVO PERMANENTE - CIAP

O Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente - Ciap destina-se ao controle do crédito do imposto relativo à aquisição de bem destinado ao ativo permanente.

Para os bens adquiridos a partir de 1º de janeiro de 2001, deverá ser utilizado o "Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente - Ciap", modelo "D", destinado à apuração do crédito do imposto relativo ao bem do ativo permanente.

O documento fiscal relativo a bem do ativo permanente, além de sua escrituração nos livros próprios, será, também, escriturado no Ciap.

O Ciap deverá ser mantido à disposição do Fisco pelo prazo de 5 (cinco) anos.

Poderá ser substituído por livro que contenha, no mínimo, as mesmas informações desse documento.

Poderá ser escriturado por sistema eletrônico de processamento de dados, hipótese em que os registros serão mantidos em arquivos magnéticos. O contribuinte deverá fornecer ao Fisco, quando exigido, o documento impresso (Ciap), no prazo de 5 (cinco) dias úteis, contado da data da notificação, sem prejuízo do acesso imediato às instalações, equipamentos e às informações contidas em meio magnético.

(Art.1º, § 1º, item 2, §§ 3º e 4º da Portaria CAT nº 25/01)

6.1 - Estabelecimento Matriz em Outra Unidade da Federação

Na hipótese de o estabelecimento matriz estar localizado em outro Estado, o contribuinte poderá optar pelo modelo de Ciap adotado pelo Estado em que estiver localizada a sua matriz.

(§ 5º do art. 1º da Portaria CAT nº 25/01)

6.2 - Escrituração

A escrituração do Ciap deverá ser feita:

a) até o dia seguinte ao da:

1) entrada do bem;

2) emissão da Nota Fiscal referente à saída do bem;

3) ocorrência do perecimento, extravio ou deterioração do bem, conforme o caso;

b) no último dia do período de apuração, com relação aos lançamentos das parcelas correspondentes ao crédito do imposto, não podendo atrasar-se por mais de 5 (cinco) dias.

O controle dos créditos de ICMS dos bens do ativo permanente será efetuado individualmente, devendo a sua escrituração ser feita nas linhas, nos campos, nos quadros e nas colunas próprias do Ciap.

(Arts. 2º e 3º da Portaria CAT nº 25/01)

6.3 - Preenchimento

O preenchimento do Ciap, modelo "D", deverá ser feito nas linhas, nos quadros, nos campos e nas colunas, conforme segue:

a) campo Nº de Ordem: o número atribuído ao documento, que será seqüencial por bem;

b) quadro 1 - Identificação: destina-se à identificação do contribuinte e do bem, contendo os seguintes campos:

1) Contribuinte: o nome ou razão social;

2) Inscrição: o número de inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS;

3) Bem: a descrição do bem, modelo, números da série e de identificação (plaqueta, etiqueta), se houver;

c) quadro 2 - Entrada: as informações fiscais relativas à entrada do bem, contendo os seguintes campos:

1) Fornecedor: o nome ou razão social;

2) Nº da Nota Fiscal: o número do documento fiscal relativo à entrada do bem;

3) Nº do LRE: o número do livro Registro de Entradas em que foi escriturado o documento fiscal sem crédito do imposto;

4) Folha do LRE: o número da folha do livro Registro de Entradas em que foi escriturado o documento fiscal sem crédito do imposto;

5) Data da Entrada: a data da entrada do bem no estabelecimento do contribuinte;

6) Valor do ICMS: o valor do imposto relativo à aquisição, acrescido, quando for o caso, do ICMS correspondente ao serviço de transporte e ao diferencial de alíquotas, vinculados à aquisição do bem;

d) quadro 3 - Saída: as informações fiscais relativas à saída do bem, contendo os seguintes campos:

1) Nº da Nota Fiscal: o número do documento fiscal relativo à saída do bem;

2) Modelo: o modelo do documento fiscal relativo à saída do bem;

3) Data da Saída: a data da saída do bem do estabelecimento do contribuinte;

e) quadro 4 - Perda ou Baixa: as informações relativas à ocorrência de perecimento, extravio, deterioração, furto, roubo ou outra situação que configurar perda ou baixa do bem, contendo os seguintes campos:

1) o tipo de evento ocorrido, com descrição sumária do mesmo;

2) a data da ocorrência do evento;

f) quadro 5 - Apropriação Mensal do Crédito: destina-se à escrituração, nas colunas sob os títulos correspondentes do 1º ao 4º ano, do valor do crédito a ser apropriado, que será obtido multiplicando-se o valor total do respectivo crédito pelo fator igual a 1/48 (um quarenta e oito avos) da relação entre o valor das operações de saída e prestações tributadas e o total das operações de saída e prestações do período, equiparando-se às tributadas, as saídas ou prestações que tiverem destinado mercadorias ou serviços ao Exterior e as operações ou prestações isentas ou não tributadas com previsão legal de manutenção de crédito:

1) Mês: o mês objeto de escrituração, caso o período de apuração seja mensal;

2) Fator: o fator mensal será de 1/48 (um quarenta e oito avos) da relação entre a soma das saídas e prestações tributadas e de exportação e o total das saídas e prestações escrituradas no mês;

3) Valor: o valor do crédito a ser apropriado, que será obtido pela multiplicação do fator pelo valor do imposto, no qual o valor do imposto é o relativo à aquisição do bem, acrescido, quando for o caso, do ICMS correspondente ao serviço de transporte e ao diferencial de alíquotas, vinculados à aquisição do bem.

Quando o período de apuração do imposto não for mensal, o quociente de 1/48 (um quarenta e oito avos) deverá ser ajustado "pro rata die", caso o período de apuração seja superior ou inferior, devendo ser efetuadas as adaptações no quadro 5 - Apropriação Mensal do Crédito.

(Art. 5º da Portaria CAT nº 25/01)

6.4 - Vigência

Sem prejuízo da escrituração a partir de 1º de janeiro de 2001, a apresentação do Ciap, modelo "D", ao Fisco, quando por este solicitada, somente será obrigatória a partir de 1º de maio de 2001.

(Art. 7º da Portaria CAT nº 25/01)

6.5 - Modelo

O contribuinte deverá utilizar o Ciap, "modelo "D", previsto na Portaria CAT nº 25/01,conforme segue:

Fundamento Legal: Os citados no texto.