COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS
Normas Gerais

Sumário

1. Introdução
2. Prejuízos Fiscais Que Podem Ser Compensados
2.1- Adoção Inicial Das Normas Previstas na Lei nº 12.973/2014
3. Limite de Compensação Com o Lucro Real
3.1 - Pessoas Jurídicas Excluídas da Limitação
4. Mudança de Controle Societário e de Ramo de Atividade
5. Prejuízos Fiscais Operacionais e Não Operacionais
5.1 - Prejuízos Fiscais Não Operacionais - Compensação Somente Com Lucros Não Operacionais
6. Segregação Dos Prejuízos Não Operacionais
6.1 - Controle no LALUR
7. Compensação do Prejuízo Fiscal Não Operacional
7.1. Saldo De Prejuízos Não Operacionais Na Adoção Inicial Dos Arts. 1º a 71 Da Lei nº 12.973/2014
8. Empresa Optante Pelo Pagamento Mensal Por Estimativa
9. Empresa Optante Pelo Lucro Real Trimestral
10. Atividade Rural
11. Incorporação, Fusão e Cisão
12. Transformação de Sociedades
13. Sociedades em Conta de Participação
14. Compensação de Prejuízos Apurados no Exterior
14.1 – Prejuízos Apurados Com Base na Escrituração Contábil da Filial, Sucursal, Controlada ou Coligada
14.2 – Compensação de Prejuízos Acumulados Anteriores a 2015
14.3 – Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior
15. Absorção de Prejuízos na Escrituração Comercial

1. INTRODUÇÃO

Neste trabalho, analisaremos o tratamento fiscal dispensado na compensação de Prejuízos Fiscais, de acordo com as normas previstas nos artigos 509 a 515 do RIR/1999, no art. 15 da Lei nº 9.065/1995, art. 13 da Lei nº 9.249/1995, art. 88 da Lei nº 9.430/1996, Lei nº 12.973/2014, arts. 35 e 36 da Instrução Normativa SRF nº 11/1996, art. 42 da Lei nº 8.981/1995, arts. 115 a 120 da IN RFB nº 1.515/2014 e no Ato Declaratório Executivo Cofis no 60/2015 que aprovou o  Manual de Orientação do Leiaute da Escrituração Contábil Fiscal (ECF), e outras fontes citadas no texto.

2. PREJUÍZOS FISCAIS QUE PODEM SER COMPENSADOS

A Legislação do Imposto de Renda permite à pessoa jurídica reduzir o lucro real apurado no período mediante compensação de Prejuízos Fiscais apurados em períodos anteriores mensais, trimestrais ou anuais. O Prejuízo Fiscal compensável com o lucro real é aquele apurado e registrado no LALUR, observando-se o seguinte:

a) os prejuízos somente poderão ser compensados desde que a pessoa jurídica mantenha a escrituração e os documentos comprobatórios do montante do Prejuízo Fiscal a compensar;

b) desde o ano-calendário 1995 são compensáveis os Prejuízos Fiscais apurados em períodos encerrados a partir do ano de 1991, independentemente de prazo.

Nota: Os prejuízos apurados anteriormente a 31 de dezembro de 1994 somente poderão ser compensados se, naquela data, fossem ainda passíveis de compensação, na forma da Legislação então aplicável. (Art. 35, § 2º, da Instrução Normativa SRF nº 11/1996).

2.1- Adoção Inicial Das Normas Previstas na Lei nº 12.973/2014

A data da adoção inicial dos arts. 1º, 2º, 4º a 71 e incisos I a VI, VIII e X do caput do art. 117 da Lei nº 12.973, de 2014, será 1º de janeiro de 2014 para as pessoas jurídicas optantes nos termos do art. 75 da referida Lei, disciplinado pela Instrução Normativa RFB nº 1.469, de 28 de maio de 2014, e 1º de janeiro de 2015 para as não optantes.

Para as operações ocorridas anteriormente à data da adoção inicial, permanece a neutralidade tributária estabelecida nos arts. 15 e 16 da Lei nº 11.941, de 2009, e a pessoa jurídica deverá proceder, nos períodos de apuração a partir dessa data, aos respectivos ajustes na base de cálculo do imposto sobre a renda, observado o disposto nos arts. 163 a 169 da IN RFB nº 1.515/2014.

Os ajustes de adição e exclusão na determinação do lucro real controlados pelas subcontas de que tratam os arts. 163 a 169 da IN RFB nº 1.515/2014 têm como objetivo manter a neutralidade tributária.

Em relação à apuração e compensação de prejuízos fiscais a pessoa jurídica deverá observar as normas comentadas neste subitem.

3. LIMITE DE COMPENSAÇÃO COM O LUCRO REAL

O lucro real apurado em cada período poderá ser reduzido pela compensação de Prejuízos Fiscais de períodos anteriores, em no máximo 30% (trinta por cento).

A soma dos Prejuízos Fiscais não operacionais com os Prejuízos Fiscais decorrentes das atividades da pessoa jurídica, a ser compensada, não poderá exceder o limite de 30% (trinta por cento) do lucro líquido do período da compensação, ajustado pelas adições e exclusões previstas pela Legislação do Imposto de Renda.

Exemplo:

A compensação do Prejuízo Fiscal, de acordo com o exemplo, está limitada ao valor de R$ 6.300,00 (seis mil e trezentos reais), ou seja, 30% (trinta por cento) de R$ 21.000,00 (vinte e um mil reais).

Assim, o Prejuízo Fiscal de período anterior poderá ser integralmente compensado se o seu valor não ultrapassar o valor de R$ 6.300,00 (seis mil e trezentos reais); se ultrapassar esse valor, o excedente não poderá ser compensado nesse período, devendo ser registrado e controlado na parte B do LALUR, para compensação em períodos subsequentes.

3.1 - Pessoas Jurídicas Excluídas da Limitação

O limite de 30% (trinta por cento) mencionado no item anterior não se aplica à compensação de Prejuízos Fiscais apurados:

a) pelas pessoas jurídicas que tenham por objeto a exploração de atividades rurais, decorrentes da exploração de atividade rural e compensados com o lucro real da mesma atividade;

b) pelas empresas industriais titulares de Programas Especiais de Exportação aprovados até 03 de junho de 1993, pela Comissão para Concessão de Benefícios Fiscais a Programas Especiais de Exportação - BEFIEX, nos termos, respectivamente, da Lei nº 8.023, de 12 de abril de 1990 e do art. 95 da Lei nº 8.981 com a redação dada pela Lei nº 9.065, ambas de 1995 (Art. 27, § 3º, da Instrução Normativa SRF nº 51/1995).

4. MUDANÇA DE CONTROLE SOCIETÁRIO E DE RAMO DE ATIVIDADE

A pessoa jurídica não poderá compensar seus Prejuízos Fiscais se entre a data da apuração e da compensação do prejuízo houver ocorrido, cumulativamente, modificação de seu controle societário e do ramo de atividade.

Ressalte-se que esses 2 (dois) eventos só constituem causa impeditiva da compensação de Prejuízos Fiscais se houverem ocorrido, cumulativamente, ainda que não na mesma data, entre o encerramento do período em que o prejuízo foi apurado e o encerramento do período da compensação (Decreto-lei nº 2.341, de 1987, art. 32; Decreto nº 3.000, de 1999, art. 513).

5. PREJUÍZOS FISCAIS OPERACIONAIS E NÃO OPERACIONAIS

Consideram-se Prejuízos Fiscais operacionais aqueles decorrentes das atividades normais da pessoa jurídica.

Os prejuízos não operacionais somente podem ser compensados, nos períodos subsequentes ao de sua apuração, com lucros de mesma natureza, observado o seguinte:

a) consideram-se não operacionais os resultados decorrentes da alienação de bens e direitos do ativo não circulante imobilizado, investimento e intangível, ainda que reclassificados para o ativo circulante com a intenção de venda;

b) o resultado não operacional será igual à diferença, positiva ou negativa entre valor pelo qual o bem ou direito houver sido alienado e o seu valor contábil, assim entendido o que estiver registrado na escrituração do contribuinte, diminuído, se for o caso, da depreciação, amortização ou exaustão acumulada e das perdas estimadas no valor de ativos;

c) os resultados não operacionais de todas as alienações ocorridas durante o período de apuração deverão ser apurados englobadamente entre si;

d) no período de apuração de ocorrência, os resultados não operacionais, positivos ou negativos, integrarão o lucro real.

Ressalte-se que a restrição à compensação de prejuízos não operacionais não se aplica em relação às perdas decorrentes de baixa de bens ou direitos em virtude de terem se tornado imprestáveis, obsoletos ou terem caído em desuso, ainda que posteriormente venham a ser alienados como sucata.

5.1 - Prejuízos Fiscais Não Operacionais - Compensação Somente Com Lucros Não-Operacionais

Os prejuízos não operacionais, apurados a partir de 01.01.1996, somente poderão ser compensados com lucros da mesma natureza, observado o limite de 30% (trinta por cento) do lucro real mencionado no item 3.

Observe-se que a vinculação da compensação de prejuízos não operacionais com lucros da mesma natureza somente se aplica nos períodos subsequentes ao de sua apuração, ou seja, os resultados não operacionais, positivos ou negativos, integrarão normalmente o lucro real do período de sua ocorrência, ou seja, no período de sua apuração, os prejuízos não operacionais podem ser absorvidos pelos lucros operacionais, sem nenhuma restrição.

6. SEGREGAÇÃO DOS PREJUÍZOS NÃO-OPERACIONAIS

A separação em prejuízos não operacionais e em prejuízos das demais atividades somente será exigida se, no período, forem verificados, cumulativamente, resultados não operacionais negativos e lucro real negativo (prejuízo fiscal).

Exemplo:

O lucro real negativo corresponderá a:

Verificada a hipótese acima, a pessoa jurídica deverá comparar o prejuízo não operacional com o Prejuízo Fiscal apurado na demonstração do lucro real, observado o seguinte:

a) se o Prejuízo Fiscal for maior, todo o resultado não-operacional negativo será considerado Prejuízo Fiscal não-operacional e a parcela excedente será considerada Prejuízo Fiscal das demais atividades;

Exemplo:

b) se todo o resultado, não operacional negativo, for maior ou igual ao Prejuízo Fiscal, todo o Prejuízo Fiscal será considerado não operacional.

Exemplo:

6.1 - Controle no LALUR

Os prejuízos não operacionais e os decorrentes das atividades operacionais da pessoa jurídica deverão ser controlados em folha específica, individualizadas por espécie, na parte B do LALUR, para compensação com lucros de mesma natureza apurados nos períodos subsequentes, na parte A do LALUR.

A pessoa jurídica tributada com base no lucro real deverá escriturar o Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR, o qual será entregue em meio digital.

7. COMPENSAÇÃO DO PREJUÍZO FISCAL NÃO OPERACIONAL

Na compensação dos prejuízos não operacionais, nos períodos subsequentes, deverá ser observado o seguinte:

a) o valor do Prejuízo Fiscal não operacional a ser compensado em cada período subsequente não poderá exceder o total dos resultados não operacionais positivos (lucro não operacional) apurados no período da compensação;

b) a soma dos prejuízos fiscais não operacionais com os prejuízos decorrentes de outras atividades da pessoa jurídica, a ser compensada, não poderá exceder ao limite de 30% (trinta por cento) do lucro líquido do período de apuração da compensação, ajustado pelas adições e exclusões previstas ou autorizadas pela legislação do imposto sobre a renda;

c) no período em que for apurado resultado não operacional positivo, todo o seu valor poderá ser utilizado para compensar os Prejuízos Fiscais não operacionais de períodos anteriores, ainda que a parcela do lucro real admitida para compensação não seja suficiente ou que tenha sido apurado Prejuízo Fiscal.

Exemplo:

A demonstração do lucro real se apresentará da seguinte forma:

De acordo com o exemplo, a pessoa jurídica compensou R$ 3.000,00 a título de Prejuízo Fiscal não operacional.

Em virtude da limitação de 30% (trinta por cento) do lucro real, não houve compensação do Prejuízo Fiscal das demais atividades.

A parcela dos Prejuízos Fiscais não operacionais compensados com os lucros não operacionais que não puder ser compensada com o lucro real, seja em virtude do limite de 30% (trinta por cento) do lucro líquido ajustado ou de ter ocorrido Prejuízo Fiscal no período, passará a ser considerada prejuízo das demais atividades, devendo ser promovidos os devidos ajustes na parte “B” do Livro de Apuração do Lucro Real.

Assim, de acordo com o exemplo desenvolvido na letra “c”, o saldo de Prejuízo Fiscal não operacional a compensar de R$ 1.500,00 será transferido para a conta “Prejuízo Fiscal das demais atividades”, controlada em folha distinta da parte “B” do Livro de Apuração do Lucro Real.

Assim, o Prejuízo Fiscal das demais atividades passará a ser de:

7.1. Saldo De Prejuízos Não Operacionais Na Adoção Inicial Dos Arts. 1º a 71 Da Lei nº 12.973/2014

O saldo de prejuízos não operacionais de que trata o art. 31 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, existente em 31 de dezembro de 2013, para os optantes conforme o art. 75 da Lei nº 12.973/2014, ou em 31 de dezembro de 2014, para os não optantes, somente poderá ser compensado com os lucros a que se refere o art. 43 da Lei nº 12.973/2014, observado o limite previsto no art. 15 da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995. (art. 70 da Lei nº 12.973/2014)

8. EMPRESA OPTANTE PELO PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA

No cálculo do Imposto de Renda mensal por estimativa não poderão ser compensados Prejuízos Fiscais de períodos anteriores.

No entanto, se a empresa optar por levantar balanços ou balancetes no decorrer do ano, para efeito de suspender ou reduzir os pagamentos mensais, poderá compensar Prejuízos Fiscais de períodos anteriores, encerrados até 31 de dezembro do ano anterior, na determinação do lucro real, na forma examinada nesse trabalho.

Cabe lembrar que nos balanços de suspensão ou redução do imposto apura-se o resultado acumulado desde o mês de janeiro do ano em curso, e assim os prejuízos de um mês são automaticamente absorvidos pelos lucros de outro.

9. EMPRESA OPTANTE PELO LUCRO REAL TRIMESTRAL

No caso da empresa apurar o lucro real de forma trimestral, o Prejuízo Fiscal apurado em um trimestre somente poderá ser compensado com o lucro real apurado nos trimestres subsequentes ainda que dentro do próprio ano-calendário, na forma examinada neste trabalho.

10. ATIVIDADE RURAL

A compensação de Prejuízos Fiscais decorrentes da atividade rural com o lucro real da mesma atividade não está sujeita ao limite de 30% (trinta por cento), ou seja, pode ser integralmente compensada em um único período, desde que o lucro real apurado na atividade rural comporte a compensação, observando-se que (Instrução Normativa SRF nº 257/2002):

a) o prejuízo da atividade rural a ser compensado é o apurado no LALUR;

b) se a empresa explorar atividades mistas:

b.1) o Prejuízo Fiscal da atividade rural apurado no período poderá ser compensado com o lucro real das demais atividades, apurado no mesmo período, sem limite;

b.2) a compensação de Prejuízos Fiscais das demais atividades, assim como da atividade rural com lucro real de outra, apurado em período subsequente, fica sujeita ao limite de 30% (trinta por cento) e demais condições previstas nos arts. 35 e 36 da Instrução Normativa SRF nº 11/1996.

11. INCORPORAÇÃO, FUSÃO E CISÃO

A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não poderá compensar Prejuízos Fiscais da sucedida.

No caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá compensar os seus próprios prejuízos, proporcionalmente à parcela remanescente do patrimônio líquido. Nada obsta, no entanto, que a empresa sucessora continue a gozar do direito de compensar seus próprios prejuízos, anteriores à data da absorção. Os valores dos prejuízos fiscais da sucedida constantes na parte B do LALUR, na data do evento, deverão ser baixados sem qualquer ajuste na parte A do LALUR.

12. TRANSFORMAÇÃO DE SOCIEDADES

Na transformação, a personalidade jurídica continua imutável, não havendo qualquer restrição à compensação de Prejuízos Fiscais, de períodos encerrados anteriormente à transformação, com lucro real de períodos encerrados posteriormente, desde que por ocasião da transformação não tenha ocorrido modificação do ramo de atividade e do controle societário.

13. SOCIEDADES EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO

O Prejuízo Fiscal apurado por sociedade em conta de participação somente poderá ser compensado com o lucro real decorrente da mesma sociedade em conta de participação, na forma examinada neste trabalho.

Alerte-se que é vedada qualquer compensação de Prejuízos Fiscais entre 2 (duas) ou mais sociedades em conta de participação ou entre estas e o sócio ostensivo.

14. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS APURADOS NO EXTERIOR

Não são compensáveis com lucros auferidos no Brasil os prejuízos e perdas decorrentes das operações ocorridas no exterior, a saber (Lei nº 9.249, de 1995, art. 25, § 5º; art. 4º da Instrução Normativa SRF nº 213/2002, Instrução Normativa SRF nº 38/1996, e IN RFB nº 1.520/2014):

a) os prejuízos de filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior;

b) os prejuízos e as perdas de capital decorrentes de aplicações e operações efetuadas no exterior pela própria empresa brasileira, inclusive em relação à alienação de filiais e sucursais e de participações societárias em pessoas jurídicas domiciliadas no exterior.

14.1 – Prejuízos Apurados Com Base na Escrituração Contábil da Filial, Sucursal, Controlada ou Coligada

Os prejuízos apurados com base na escrituração contábil da filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, efetuada segundo as normas legais do país de seu domicílio, podem ser compensados, não se lhes aplicando a limitação da compensação de prejuízos de 30% (trinta por cento), desde que:

a) os prejuízos apurados por uma controlada ou coligada, no exterior, somente sejam compensados com lucros dessa mesma controlada ou coligada;

b) os prejuízos de filiais e sucursais com resultados consolidados por país, quando a matriz no Brasil indicar uma filial ou sucursal como entidade líder no referido país, sejam compensados com os lucros de outra filial e sucursal no mesmo país.

A empresa brasileira que absorver patrimônio de filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, de outra empresa brasileira, e continuar a exploração das atividades no exterior, poderá compensar, na forma prevista na legislação, os prejuízos acumulados pela referida filial, sucursal, controlada ou coligada, correspondentes aos períodos iniciados a partir do ano-calendário de 1996.

14.2 – Compensação de Prejuízos Acumulados Anteriores a 2015

O prejuízo acumulado da controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior, referente aos anos-calendário anteriores à 1º de janeiro de 2015 poderá ser compensado com os lucros futuros da mesma pessoa jurídica no exterior que lhes deu origem, desde que sejam informados na forma e prazo previstos no subitem 14.3, observado o seguinte: (art. 10 da IN RFB nº 1.520/2014)

a) a pessoa jurídica que fizer a opção pelos efeitos em 2014 conforme o art. 5º da IN RFB nº 1.520/2014 poderá utilizar o prejuízo acumulado referente aos anos-calendário anteriores à 1º de janeiro de 2014;

b) o valor do prejuízo acumulado passível de compensação com lucros futuros será proporcional à participação em cada controlada no exterior;

c) a compensação do prejuízo acumulado com os lucros futuros da mesma controlada no exterior será efetuada antes de sua conversão em Reais;

d) a compensação de prejuízo acumulado no exterior com lucros futuros da mesma pessoa jurídica não está sujeita ao limite previsto no art. 15 da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995.

14.3 – Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior

O Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior conterá, no mínimo, as seguintes informações: (art. 38 da IN RFB nº 1.520/2014)

a) identificação de cada controlada, direta ou indireta, ou equiparada;

b) o país de domicílio da controlada, direta ou indireta, e da equiparada;

c) o resultado negativo, em moeda do país de domicílio e em Reais, da controlada de períodos anteriores a:

c.1) 2014, para os optantes nos termos do art. 5º da IN RFB nº 1.520/2014; e

c.2) 2015, para os demais;

d) o valor do resultado negativo do período em Reais e na moeda do país de domicílio da controlada;

e) o resultado negativo acumulado de anos anteriores da própria controlada utilizado na compensação na moeda do país de domicílio;

f) o resultado negativo do período utilizado na consolidação na moeda do país de domicílio; e

g) o saldo de resultado negativo acumulado na moeda do país de domicílio.

Notas

1) Para o aproveitamento dos prejuízos acumulados anteriores previstos no subitem 14.2, o demonstrativo de que trata o subitem 14.3 deve ser transmitido ao Sistema Público de Escrituração Digital (Sped) até 30 de setembro de 2015.

2) Para o aproveitamento de resultados negativos apurados a partir de 1º de janeiro de 2015 ou a partir de 1º de janeiro de 2014 para as pessoas jurídicas optantes nos termos do art. 5º da IN RFB nº 1.520/2014, o valor do resultado negativo apurado no período deve ser informado no demonstrativo a ser entregue até a data estabelecida no art. 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.422, de 19 de dezembro de 2013.

3) A falta de informação dos estoques de prejuízos acumulados na forma e prazo estabelecidos no subitem 14.3 impede o seu aproveitamento para compensação com lucros futuros.

15. ABSORÇÃO DE PREJUÍZOS NA ESCRITURAÇÃO COMERCIAL

A absorção, mediante débito à conta de lucros acumulados, de reservas de lucros ou capital, ao capital social, ou à conta de sócios, matriz ou titular de empresa individual, de prejuízos apurados na escrituração comercial do contribuinte não prejudica seu direito à compensação do Prejuízo Fiscal apurado no LALUR (Parecer Normativo CST nº 4, de 1981).

Fundamentos Legais: Os citados no texto.