Sumário

• 1. Conteúdo e Forma de Elaboração
• 1.1 - Ajustes Contábeis de Exercícios Anteriores
• 1.2 - Reversões de Reservas
• 1.3 - Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício
• 1.4 - Transferências Para Reservas
• 2. Substituição Pela Demonstração Das Mutações do Patrimônio Líquido
• 3. Modelo da Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados
• 3.1 - Exemplo Prático

1. CONTEÚDO E FORMA DE ELABORAÇÃO

Esta demonstração possibilita uma avaliação precisa das alterações ocorridas no saldo da conta de lucros ou prejuízos acumulados em relação aos dois últimos exercícios sociais.

De acordo com o artigo 186, § 2º da Lei nº 6.404/76, a companhia poderá, à sua opção, incluir a demonstração de lucros ou prejuízos acumulados nas demonstrações das mutações do patrimônio líquido.

"A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia."

Deve-se lembrar que a referida demonstração é também obrigatória para as sociedades limitadas e outros tipos de empresas, conforme a legislação do Imposto de Renda (art. 274 do RIR/99).

A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá discriminar:

a) o saldo do início do período e os ajustes de exercícios anteriores;

b) as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício; e

c) as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do período.

1.1 - Ajustes Contábeis de Exercícios Anteriores

I - conceito

Os registros dos fatos contábeis são suscetíveis de erros, que poderão ou não interferir na apuração do resultado e, conseqüentemente, na base imponível do Imposto de Renda relativo ao exercício em determinado período.

Partindo do pressuposto de que a escrituração contábil é a fonte de informações para a apuração do lucro ou prejuízo fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poderá provocar o aumento ou diminuição do imposto devido em determinado exercício.

II - critério para utilização da conta "ajustes de exercícios anteriores"

Segundo a Lei da S/A, o lucro líquido do exercício não deve estar influenciado por efeitos que pertençam a exercícios anteriores, ou seja, deverão transitar pelo balanço de resultados somente os valores que competem ao respectivo período.

Como ajustes de exercícios serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

a) Mudança de Critério Contábil

A modificação de métodos ou critérios contábeis poderá ter ou não efeitos relevantes e, também, poderá influenciar ou não a apuração do lucro líquido do exercício.

Observe-se que quando a modificação de métodos ou critérios contábeis afetar a apuração do lucro líquido do exercício, o efeito correspondente deverá ser lançado, conforme o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados".

O Manual de Contabilidade da Fipecafi cita os seguintes exemplos de alterações de critérios contábeis:

- alteração do método de avaliação dos estoques (do custeio direto para o custeio por absorção ou do Fifo para o médio, etc.);

- passagem do regime de caixa para o de competência, na contabilização do Imposto de Renda (e outros passivos);

- mudança no método de avaliação dos investimentos (do método do custo para o da equivalência patrimonial).

b) Retificação de Erros de Exercícios Anteriores

A retificação de erros de exercícios anteriores poderá afetar, também, o lucro líquido do exercício. Nesse caso, o valor correspondente à retificação será lançado, conforme o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados". Note-se que os ajustes são aqueles resultantes de efeitos na retificação de erro imputável a determinado exercício anterior e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

O Manual de Contabilidade da Fipecafi adverte que se deve ter bastante cautela e prudência para registrar ajustes por erros de exercícios anteriores diretamente na conta de Lucros Acumulados, e não se deve dar esse tratamento a pequenos valores.

III - erros com contas patrimoniais

Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inversão de lançamento, contrapartida a débito em conta indevida ou contrapartida a crédito em conta indevida, não provocam influência na determinação do lucro e, por inferência, no resultado tributável do exercício.

O reflexo na determinação do resultado do exercício, via de regra, só ocorre quando a contrapartida das contas patrimoniais transitar pelo balanço de resultados e, conseqüentemente, se traduzem em aumento, redução ou postergação do pagamento do Imposto de Renda.

IV - aumento indevido do resultado na escrituração contábil

Os erros contábeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado podem ocorrer devido a:

a) despesa lançada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida;

b) receita lançada a maior ou manutenção na contabilidade de valor de receita, cuja Nota Fiscal já foi objeto de cancelamento;

c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo permanente.

Fora os casos retrodescritos, é óbvio, existem outros que podem causar distorções na determinação do resultado.

V - procedimento contábil para regularização do erro.

Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido detectados após o encerramento do período, o procedimento contábil a ser seguido pela empresa será o seguinte:

a) lançamento de ajuste a débito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";

b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados";

c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.

Exemplo:

Imaginemos que no ano-calendário de 1999 a empresa, inadvertidamente, não efetuou o registro contábil referente ao cancelamento de uma Nota Fiscal no valor de R$ 60.000,00, ocorrendo a sua regularização no período subseqüente.

Os ajustes contábeis, no exemplo proposto, serão efetuados da seguinte forma:

D - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES

(Patrimônio Líquido)

C - DUPLICATAS A RECEBER

Valor relativo a baixa da duplicata nº ..... referente à Nota Fiscal nº ..... de ........ cancelada.

D - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS

(Patrimônio Líquido)

C - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES

Transferência referente a ajustes efetuados no período de 1999.

D - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA

(Passivo Circulante)

C - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS

Valor relativo a Imposto de Renda calculado sobre o valor contido no resultado do ano-calendário de 1999 (R$ 60.000,00 x 15%).

Caso não haja saldo na conta de provisão para Imposto de Renda, em virtude da empresa já ter efetuado o pagamento do mesmo, o ajuste deverá ser efetuado, tendo como contrapartida a conta de impostos a recuperar no Ativo Circulante.

VI - redução indevida do resultado na escrituração contábil

Por sua vez, os erros de natureza contábil que implicam redução indevida do resultado, via de regra, são ocasionados por:

a) registro em conta indevida referente ao recebimento de uma duplicata;

b) subavaliação do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do CMV;

c) inobservância do regime de competência na escrituração da receita, rendimento, custo ou dedução;

d) registro a débito em conta de resultado referente a conserto de bens do ativo imobilizado, que resulte em aumento da vida útil superior a um ano em relação a sua(s) data(s) de aquisição;

e) constituição da provisão para férias em desacordo com a legislação;

f) constituição de outras provisões ou excesso em relação ao limite fiscal previsto na legislação.

VII - procedimento contábil para regularização do erro.

Supondo-se que os erros que provocam a redução indevida do resultado tenham sido detectados após o término do exercício, o procedimento contábil a ser seguido pela empresa será o seguinte:

a) lançamento de ajuste a crédito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";

b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados";

c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.

Exemplo:

Imaginemos que determinada empresa tenha desembolsado a importância de R$ 10.000,00 na reforma de um veículo e, em decorrência dessa reforma, houve um aumento de vida útil superior a um ano.

O registro contábil foi feito erroneamente, da seguinte forma:

D - DESPESAS DE CONSERVAÇÃO DE VEÍCULOS

(Resultado)

C - FORNECEDORES

Valor relativo à Nota Fiscal nº .... de ......... da Reformadora Alfa Ltda.

No exercício seguinte, o erro foi detectado e o ajuste contábil foi procedido da seguinte forma:

D - VEÍCULOS

(Ativo Permanente)

C - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES

Valor relativo à Nota Fiscal nº .... de ....... da Reformadora Alfa Ltda. referente à reforma do veículo marca.....tipo.....motor....., cujo lançamento ora regularizamos.

D - AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES

(Patrimônio Líquido)

C - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS

Transferência referente a ajustes efetuados no ano-calendário de 1999.

D - LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS

(Patrimônio Líquido)

C - PROVISÃO PARA IMPOSTO DE RENDA

Valor relativo a Imposto de Renda incluso no valor retificado (R$ 10.000,00 x 15%)

1.2 - Reversões de Reservas

Representa as alterações ocorridas nas contas que registram as reservas, mediante a reversão de valores para a conta Lucros Acumulados, em virtude daqueles valores não serem mais utilizados.

1.3 - Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício

É o resultado líquido do ano apurado na Demonstração do Resultado do Exercício, cujo valor é transferido para a conta de Lucros Acumulados.

1.4 - Transferências Para Reservas

São as apropriações do lucro feitas para a constituição das reservas patrimoniais, tais como: reserva legal, reserva estatutária, reserva de lucros a realizar, reserva para contingências.

2. SUBSTITUIÇÃO PELA DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO

De acordo com o § 2º do artigo 186 da Lei nº 6.404/76 a Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e divulgada pela companhia, pois não inclui somente o movimento da conta de lucros ou prejuízos acumulados, mas também o de todas as demais contas do patrimônio líquido.

 3. MODELO DA DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS

Seguindo a linha de orientação do artigo 186 da Lei das Sociedades por Ações, sugerimos o seguinte modelo de demonstração de lucros ou prejuízos acumulados:

3.1 - Exemplo Prático

Em 31.12.19x0, o saldo da conta de Lucros Acumulados da empresa "A" apontava o valor de R$ 40.000,00.

Durante o exercício de 19x1, houve os seguintes lançamentos na conta Lucros Acumulados: 

Considerando-se que o lucro líquido do exercício encerrado em 31.12.19x1 foi de R$ 30.000,00, temos os seguintes lançamentos contábeis:

a) Pelos ajustes efetuados na conta de lucros acumulados no exercício de 19x1:

b) Pela transferência do lucro líquido do exercício no valor de R$ 30.000,00:

D - Resultado do Exercício

(Conta Transitória)

C - Lucros Acumulados

c) Pelos ajustes e destinações do lucro líquido do exercício de 19x1:

D - Lucros Acumulados