APURAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA POR ESTIMATIVA
Janeiro/97

Sumário

• 1. Introdução
• 2. Conceito de Receita Bruta
• 2.1 - Custo do Financiamento nas Vendas a Prazo
• 2.2 - Atividades Imobiliárias
• 2.3 - Receitas Decorrentes de Contratos a Curto Prazo
• 2.4 - Receitas Decorrentes de Contratos a Longo Prazo
• 2.5 - Receitas Decorrentes de Contratos a Longo Prazo ou a Curto Prazo com Entidades Governamentais
• 3. Percentuais Aplicáveis Sobre a Receita Bruta
• 4. Acréscimos à Base de Cálculo
• 4.1 - Apuração do Ganho de Capital
• 5. Deduções a Título de Incentivos Fiscais
• 6. Compensação do Imposto de Renda na Fonte
• 7. Alíquota do Imposto de Renda
• 8. Prazo de Recolhimento
• 9. Exemplo Prático

1. INTRODUÇÃO

De acordo com o artigo 2º da Lei nº 9.430, de 27/12/96, a pessoa jurídica sujeita à tributação com base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto de renda, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais de que trata o artigo 15 da Lei nº 9.249, de 26/12/95.

2. CONCEITO DE RECEITA BRUTA

O artigo 12 do Decreto-lei nº 1.598, de 1977, matriz legal do artigo 226 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº 1.041, de 11/01/94, dispõe que a receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria e o preço dos serviços prestados. Integra, também, a receita bruta o resultado auferido nas operações de conta alheia. A receita bruta auferida pelo representante comercial por conta de terceiros, por exemplo, enquadra-se nessa situação.

Mais adiante, o parágrafo 2º do indigitado dispositivo regulamentar diz que não integram a receita bruta os impostos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou contratante, dos quais o vendedor dos bens ou prestador dos serviços seja mero depositário. Imposto não cumulativo, segundo a Instrução Normativa nº 51/78, é aquele em que se abate, em cada operação, o montante cobrado nas anteriores. Ajusta-se nessa situação o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI).

Da receita bruta, para fins de aplicação dos percentuais elencados no tópico 3 deste trabalho, são excluídos os valores referentes:

a) às vendas canceladas;

b) aos descontos concedidos incondicionalmente;

c) as devoluções de vendas.

2.1 - Custo do Financiamento nas Vendas a Prazo

O Parecer Normativo nº 21/79 esclareceu que, nas vendas a prazo, o custo do financiamento, cobrado do comprador pelo varejista, integra a receita bruta como complemento do preço de venda e não como receita financeira.

O Ato Declaratório (Normativo) nº 7/93, no mesmo sentido, enunciou que nas vendas a prazo, o custo do financiamento, contido no valor dos bens ou serviços ou destacado na nota fiscal, integra a receita bruta para efeito do pagamento do imposto de renda mensal calculado por estimativa. Isso significa, portanto, que o custo financeiro nas vendas a prazo ficará sujeito ao mesmo percentual de presunção aplicável sobre a receita decorrente da atividade fim da empresa.

2.2 - Atividades Imobiliárias

De conformidade com o artigo 30 da Lei nº 8.981, de 1995, as pessoas jurídicas que explorem atividades imobiliárias relativas a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda, deverão considerar como receita bruta o montante efetivamente recebido, referente às unidades imobiliárias vendidas.

Neste caso, aplica-se o disposto na Instrução Normativa nº 84/79, para efeito de reconhecimento da receita das empresas dedicadas às atividades imobiliárias.

2.3 - Receitas Decorrentes de Contratos a Curto Prazo

No caso de construções ou fornecimentos contratados com base em preço unitário de quantidades de bens ou serviços produzidos em prazo inferior a 1 (um) ano, a receita deverá ser incluída na base de cálculo do imposto de renda mensal estimado, no mês em que for completada cada unidade.

2.4 - Receitas Decorrentes de Contratos a Longo Prazo

Tratando-se de contratos com prazo de execução superior a um ano, de construção por empreitada ou de fornecimento a preço predeterminado de bens ou serviços a serem produzidos, será computada na receita bruta parte do preço total da empreitada, ou dos bens ou serviços a serem fornecidos, determinada mediante a aplicação, sobre esse preço total, da percentagem do contrato ou da produção executada em cada mês, nos termos da Instrução Normativa nº 21/79.

2.5 - Receitas Decorrentes de Contratos a Longo Prazo ou a Curto Prazo com Entidades Governamentais

A receita decorrente de fornecimento de bens e serviços para pessoa jurídica de direito público ou empresas sob o seu controle, empresas públicas, sociedades de economia mista ou sua subsidiária, nos casos de empreitada ou fornecimento contratado a longo prazo ou a curto prazo será reconhecida na base de cálculo do imposto de renda mensal estimado no mês do efetivo recebimento.

3. PERCENTUAIS APLICÁVEIS SOBRE A RECEITA BRUTA

De acordo com o artigo 15 da Lei nº 9.249, de 26/12/96, os percentuais aplicáveis sobre a receita bruta leva em consideração o ramo de atividade da pessoa jurídica.

Nos seguintes ramos de atividade, os percentuais aplicáveis são:

a) revenda, para consumo, de combustível derivado do petróleo, álcool etílico carburante e gás natural - 1,6% (um inteiro e seis décimos por cento);

b) prestação de serviços de transporte de carga - 8% (oito por cento);

c) prestação de serviços hospitalares - 8% (oito por cento);

d) venda de mercadorias ou produtos, exceto os referidos na letra "a", retro - 8% (oito por cento);

e) atividades imobiliárias - 8% (oito por cento);

f) atividade rural - 8% (oito por cento);

g) demais atividades, exceto prestação de serviços - 8% (oito por cento);

h) serviços de transporte, exceto o de cargas - 16% (dezesseis por cento);

i) prestação de serviços, pelas sociedades civis, relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada - 32% (trinta e dois por cento);

j) intermediação de negócios - 32% (trinta e dois por cento);

l) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza - 32% (trinta e dois por cento);

m) construção por administração ou por empreitada unicamente de mão-de-obra - 32% (trinta e dois por cento);

n) prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring) - 32% (trinta e dois por cento);

o) prestação de qualquer outra espécie de serviço não mencionada nas alíneas anteriores - 32% (trinta e dois por cento).

As pessoas jurídicas exclusivamente prestadoras de serviços em geral mencionadas nas alíneas "j" a "o", retro, cuja receita bruta anual seja de até R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais), poderão utilizar para determinação da base de cálculo do imposto de renda mensal, o percentual de 16% (dezesseis por cento).

A partir do mês em que a receita bruta acumulada exceder o limite de R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais), a pessoa jurídica ficará sujeita ao pagamento da diferença do imposto de renda postergado, apurada em relação a cada mês transcorrido.

A diferença de imposto de renda apurada deverá ser recolhida até o último dia útil do mês subseqüente àquele em que ocorrer o excesso.

4. ACRÉSCIMOS À BASE DE CÁLCULO

Na base de cálculo do imposto de renda calculado por estimativa deverão ser adicionados os ganhos de capital, as demais receitas e os rendimentos positivos decorrentes de receitas não compreendidas na atividade, inclusive:

a) os rendimentos auferidos nas operações de mútuo realizadas entre pessoas jurídicas controladoras, controladas, coligadas ou interligadas, exceto se a mutuária for instituição autorizada a funcionar pelo Banco Central do Brasil;

b) os ganhos de capital auferidos na alienação de participações societárias permanentes em sociedades coligadas e controladas, e de participações societárias que permaneceram no ativo da pessoa jurídica até o término do ano-calendário seguinte ao de suas aquisições;

c) os ganhos auferidos em operações de cobertura (hedge) realizadas em bolsas de valores, de mercadorias e de futuros ou no mercado de balcão;

d) a receita de locação de imóvel, quando não for este o objeto social da pessoa jurídica;

e) os juros incidentes sobre impostos e contribuições a serem restituídos ou compensados;

f) as variações monetárias ativas.

4.1 - Apuração do Ganho de Capital

O ganho de capital, nas alienações de bens do ativo permanente e de ouro não considerado ativo financeiro, corresponderá à diferença positiva verificada entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil.

Tratando-se de venda de bens do ativo imobilizado, o ganho de capital será apurado deduzindo-se do valor da venda o custo de aquisição, diminuído dos encargos de depreciação, amortização ou exaustão acumulada.

No caso de investimentos permanentes, considera-se valor contábil:

a) nas participações societárias avaliadas pelo custo de aquisição, o valor de aquisição;

b) nas participações societárias avaliadas pelo valor de patrimônio líquido, a soma algébrica dos seguintes valores:

b.1) valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado;

b.2) ágio ou deságio na aquisição do investimento;

b.3) provisão para perdas, constituída até 31/12/95, quando dedutível.

Observe-se que, no caso de apuração do imposto de renda com base no regime estimado, não serão adicionados à base de cálculo os rendimentos auferidos com aplicações financeiras de renda fixa e renda variável.

5. DEDUÇÕES A TÍTULO DE INCENTIVOS FISCAIS

Do imposto de renda mensal calculado pelo regime de estimativa, a pessoa jurídica poderá excluir o valor dos seguintes incentivos fiscais de dedução do imposto:

a) Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT), limitado a 5% (cinco por cento) do imposto de renda mensal estimado, podendo o eventual excesso ser transferido para dedução nos meses subseqüentes;

b) Vale-Transporte, limitado a 8% (oito por cento) do imposto de renda mensal estimado, podendo o eventual excesso ser transferido para dedução nos meses subseqüentes;

c) Operações de Caráter Cultural e Artístico, limitado a 5% (cinco por cento) do imposto de renda mensal estimado;

d) Atividades Audiovisuais, limitado a 3% (três por cento) do imposto de renda mensal estimado;

e) doações efetuadas aos Fundos dos Direitos da Criança e do Adolescente, limitado a 1% (um por cento) do imposto de renda mensal estimado.

O incentivos fiscais referidos nas alíneas "a" e "b" estão, conjuntamente, limitados a 8% (oito por cento) do imposto de renda mensal estimado.

Por sua vez, o incentivo fiscal referido na letra "c" deve observar, conjuntamente com o incentivo a que se refere a letra "d", a 5% (cinco por cento) do imposto de renda mensal estimado.

6. COMPENSAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA NA FONTE

O imposto de renda retido na fonte sobre as receitas computadas na determinação da base de cálculo poderá ser deduzido do imposto de renda mensal estimado.

7. ALÍQUOTA DO IMPOSTO DE RENDA

O imposto de renda mensal estimado será determinado mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de 15% (quinze por cento).

A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência do adicional de imposto de renda a alíquota de 10% (dez por cento).

8. PRAZO DE RECOLHIMENTO

O imposto de renda devido mensalmente com base no regime estimado deverá ser recolhido até o último dia útil do mês subseqüente ao de apuração. Assim sendo, o imposto de renda estimado referente ao mês de janeiro de 1997 deverá ser pago até o dia 28/02/97.

9. EXEMPLO PRÁTICO

Imaginemos uma empresa com a atividade de compra e venda de mercadorias que, durante o mês de janeiro de 1997, tenha apresentado a seguinte situação:

Dando seqüência ao exemplo, vamos admitir que a empresa em questão tenha efetuado os seguintes gastos com alimentação e transporte de seus empregados:

Os gastos com alimentação referem-se a aquisição de 1.240 refeições ao custo unitário de R$ 3,00 (três reais).

PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR
Imposto de Renda Calculado por Estimativa - Dedução

O imposto de renda mensal por estimativa será calculado mediante a aplicação da alíquota de 15% (quinze por cento) sobre a base de cálculo expressa em reais.

Apurado o imposto de renda na forma acima, a pessoa jurídica poderá deduzir o valor do incentivo fiscal correspondente ao Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT, podendo o valor excedente ser compensado nos meses subseqüentes, observados os limites e prazos fixados na legislação específica. O valor excedente, de acordo com o artigo 586 do RIR/94, poderá ser transferido para dedução nos dois anos-calendário subseqüentes. Isso significa que o eventual excesso do mês de janeiro de 1997 poderá ser transferido para dedução nos respectivos meses dos anos-calendário de 1998 e 1999.

O montante do benefício fiscal a ser deduzido do imposto de renda observará o menor valor dentre os seguintes limites:

a) resultado da aplicação da alíquota do imposto de renda de 15% (quinze por cento) sobre o total das despesas com custeio direto do programa efetivamente realizadas em cada mês;

b) resultado da aplicação do percentual de 5% (cinco por cento) sobre o imposto de renda devido por estimativa no mês sem considerar, quando for o caso, a parcela relativa ao adicional do imposto de renda;

c) resultado da aplicação da alíquota do imposto de renda de 15% (quinze por cento) sobre a base máxima para cálculo do incentivo, fixado em R$ 1,99, multiplicado pelo número de refeições fornecidas.

Exemplo:

Suponhamos que determinada empresa, optante pelo recolhimento do imposto de renda com base no regime estimado tenha apresentado a seguinte situação:

Com base nos dados do exemplo, o benefício fiscal será calculado do seguinte modo:

O excedente do benefício fiscal transferível para os meses subseqüentes corresponderá a:

"FACTORING"
Operações Realizadas com Duplicatas Tratamento Fiscal

Sumário

• 1. Empresa Alienante
• 2. Empresa Adquirente

De acordo com o Ato Declaratório (Normativo) nº 51, de 28/09/94, o tratamento fiscal aplicável na alienação de duplicata à empresa de fomento comercial (factoring) é o seguinte:

1. EMPRESA ALIENANTE

Na empresa alienante - faturizada - a diferença entre o valor de face e o valor de alienação da duplicata à empresa de fomento comercial - factoring - será considerada como despesa operacional, na data da respectiva transação.

Exemplo:

O valor correspondente à diferença de R$ 190,00 transitará pelo balanço de resultados da faturizada no momento da efetiva venda.

O registro contábil na empresa cedente das duplicatas poderá ser efetuado da seguinte maneira:

2. EMPRESA ADQUIRENTE

Na empresa adquirente - faturizadora - a receita auferida, representada pela diferença entre a quantia expressa no título de crédito adquirido valor pago deverá ser reconhecida no resultado na data da operação.

Assim, considerando-se o exemplo constante do tópico 1, retro, a empresa de factoring deverá reco-nhecer, no ato da operação, a receita de R$ 190,00.

O registro contábil, por sua vez, poderá ser feito do seguinte modo:

ACRÉSCIMOS MORATÓRIOS

Sumário

• 1. Introdução
• 2. Percentual de Multa
• 2.1 - Termo Inicial
• 2.2 - Percentual Máximo
• 3. Retroatividade
• 4. Juros
• 4.1 - Termo Inicial
• 5. Denúncia Espontânea
• 6. Exemplo Prático

1. INTRODUÇÃO

A Lei nº 9.430, de 27/12/96, alterou a sistemática relativa a aplicação de multa sobre tributos e contribuições federais administrados Secretaria da Receita Federal.

Comentamos, alhures, que a aplicação da multa de
30% (trinta por cento) - percentual máximo aplicável no recolhimento espontâneo - não tinha justificativa diante da nova realidade que vem vivenciando o País onde, com algumas restrições, persevera um clima de estabilidade econômica. Da mesma forma, não se ajustava a essa nova realidade a aplicação da multa de 10% (dez por cento) no dia seguinte ao vencimento do tributo ou da contribuição.

O novo critério de aplicação da multa, embora não seja o mais adequado, apresenta-se mais justo e consentâneo com o novo modelo econômico desenhado nesse último triênio. Não havia razão para a legislação do imposto de renda manter, "ab initio", percentuais de multa tão elevados.

Neste trabalho, analisaremos a nova forma de cação dessa penalidade enfatizando que, em decorrência da regra estabelecida na alínea "c" do artigo 106 do Código Tributário Nacional (CTN), o disposto no artigo 61 da Lei nº 9.430, de 27/12/96, tem efeito retroativo. Isso significa que, no caso de recolhimento espontâneo, a multa máxima a ser aplicada ficará limitada ao percentual de 20% (vinte por cento).

2. PERCENTUAL DE MULTA

O artigo 61 da Lei nº 9.430, de 27/12/96, dispõe os débitos relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1º de janeiro de 1997, não pagos nos os previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de 0,33% (trinta e três centésimos por cento), por dia de atraso.

O legislador, conforme comentaremos adiante, simplesmente, olvidou a regra inscrita na alínea "c" do artigo 106 do Código Tributário Nacional (CTN).

2.1 - Termo Inicial

A multa de mora tem como termo inicial o primeiro dia seguinte ao do vencimento do tributo ou da contribuição. Assim, no primeiro de atraso será aplicado o percentual de 0,33%. Se o atraso for de dois dias, o percentual passará a ser 0,66%.

Caso o débito seja pago com 10 (dez) dias de atraso, o percentual de multa será de 3,30%. Simplificando, para se encontrar o percentual basta multiplicar o percentual de 0,33% pelo número de dias de atraso, conforme tabela a seguir:

2.2 - Percentual Máximo

De acordo com o parágrafo 2º do artigo 61 da Lei nº 9.430, de 27/12/96, o percentual de multa a ser aplicado fica limitado a 20% (vinte por cento). Assim sendo, um débito cujo vencimento ultrapassou o prazo de 60 dias ficará sujeito, no caso de recolhimento espontâneo, à multa de 20% (vinte por cento).

3. RETROATIVIDADE

A regra sobre a aplicação da retroatividade da lei está assim definida no artigo 106 do Código Tributário Nacional (CTN):

106 - A lei aplica-se a ato ou
fato pretérito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;

II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:

a) quando deixe de defini-lo como infração;

b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo;

c) quando lhe comine penalidade menos severa que prevista na lei vigente ao tempo da sua prática (grifamos).

Neste caso, em perfeita harmonia com a regra a estabelecida, a multa de 20% (vinte por cento) deve ser aplicada também sobre os débitos cujos fatos geradores ocorreram anteriormente a 01/01/97.

Aliás, nesse sentido, a Coordenação Geral do Sistema de Tributação, através do Ato Declaratório (Normativo) nº 1, de 07/01/97, esclareceu que as multas de ofício e de mora a se referem os artigos 44 e 61 da Lei nº 9.430/96, respectivamente, aplicam-se retroativamente aos atos e fatos pretéritos não definitivamente julgados e aos pagamentos de atos para com a União efetuados a partir de 1º de janeiro de 1997, independentemente da data de ocorrência do fato gerador.

4. JUROS DE MORA

Os tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal quando recolhidos fora dos prazos previstos na legislação, serão acrescidos de juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, para títulos federais.

4.1 - Termo Inicial

O termo inicial para aplicação dos juros - SELIC é o primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de 1% (um por cento) no mês do pagamento. Assim, a contribuição para a COFINS, vencida em 10/01/97, se recolhida em 30/04/97, ficará sujeita a acréscimo de juros da seguinte a:

a) juros SELIC referente fevereiro/97;

b) juros SELIC referente março/97;

c) juros de 1% referente abril/97.

5. DENÚNCIA ESPONTÂNEA

O artigo 138 do Código Tributário Nacional (CTN) assim estabelece:

Art. 138 - A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

Parágrafo único - Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.

No caso da multa de mora, a rigor, deveria ser aplicado o disposto no artigo 138 do CTN. Entretanto, administrativamente, a Receita Federal não aceita tal situação.

Algumas empresas têm adotado o seguinte procedimento:

a) pagamento do tributo ou da contribuição sem o acréscimo de multa; e

b) apresentação de denúncia espontânea junto ao órgão da Receita Federal.

6. EXEMPLO PRÁTICO

Imaginemos que determinada empresa tenha deixado de recolher a COFINS, no valor de R$ 12.600,00, referente ao mês de outubro/96, em 10/11/96.

Referida contribuição, se recolhida até 28/02/97, ficará sujeita aos seguintes acréscimos legais:

a) multa de mora: 20% (vinte por cento);

b) juros de mora: 2,80% (dois inteiros e oitenta centésimos por cento).

Calculando-se, teremos: